TA77 · 3ème chambre — 18 juin 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 25 janvier et 13 septembre 2022, M. A C et Mme B C, représentés par Me Gaudet, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux mis à leur charge au titre de l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Les requérants soutiennent que : 
 - la procédure d'imposition est irrégulière en l'absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 - l'administration a méconnu la valeur de l'usufruit temporaire des parts de société, en appliquant le barème non pertinent de l'article 699 du code général des impôts alors qu'elle aurait dû utiliser la méthode du cash-flow pour notamment prendre en compte les risques de non-paiement des loyers au regard de la situation financière de la SAS C. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 16 août 2022 et 16 février 2024, la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête, en faisant valoir que les moyens développés ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Meyrignac ; 
 - et les conclusions de M. Delmas, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme C ont, par acte non publié du 27 novembre 2015, cédé à titre temporaire à la société par actions simplifiée (SAS) C l'usufruit de 15 parts de la société civile immobilière (SCI) JP2C détenues par chacun en pleine propriété et de 35 parts de cette même société détenues par chacun en usufruit, pour une somme globale de 50 000 euros. Les intéressés ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2015, à l'issue duquel ils ont été rendus destinataires d'une proposition de rectification le 19 avril 2018. Une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu a été mise en recouvrement à leur encontre le 30 avril 2021. La réclamation présentée le 4 juin 2021 a été rejetée par décision du 9 décembre suivant. Par la requête susvisée, M. et Mme C demandent au tribunal de prononcer la décharge de cette imposition. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : " I.- La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l'exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du même code. II. - Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la commission peut se prononcer sur le caractère anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles des travaux immobiliers () ". 
 3. Par un courrier du 23 janvier 2020, le président de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de Seine-et-Marne s'est déclaré incompétent pour statuer sur les trois questions que M. et Mme C souhaitaient soumettre à l'avis de la commission, à savoir les modalités d'application de l'article 13-5 du code général des impôts, la détermination du montant du bénéfice non commercial imposable et l'évaluation de l'usufruit temporaire. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, aucune de ces questions ne relève de la compétence de cette commission. En tout état de cause, il résulte de l'instruction que l'administration a bien saisi ladite commission de la demande des requérants, de sorte que ces derniers ne peuvent pas se prévaloir de ce qu'ils ont été privés d'une garantie, alors que l'absence d'avis de la commission a pour seule conséquence de laisser le litige en l'état où il serait resté sans l'intervention de la commission, c'est-à-dire de faire supporter, en cas de recours contentieux, la charge de la preuve du bien-fondé des impositions correspondantes à l'administration. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 4. Aux termes du 1° du 5 de l'article 13 du code général des impôts, applicable aux cessions à titre onéreux d'un usufruit temporaire intervenues à compter du 14 novembre 2012 en vertu du II de l'article 15 de la loi du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 : " () par dérogation aux dispositions du présent code relatives à l'imposition des plus-values, le produit résultant de la première cession à titre onéreux d'un même usufruit temporaire ou, si elle est supérieure, la valeur vénale de cet usufruit temporaire est imposable au nom du cédant, personne physique ou société ou groupement qui relève des articles 8 à 8 ter, dans la catégorie de revenus à laquelle se rattache, au jour de la cession, le bénéfice ou revenu procuré ou susceptible d'être procuré par le bien ou le droit sur lequel porte l'usufruit temporaire cédé () ". Par ailleurs, aux termes de l'article 669 du code général des impôts " () II. - L'usufruit constitué pour une durée fixe est estimé à 23 % de la valeur de la propriété entière pour chaque période de dix ans de la durée de l'usufruit, sans fraction et sans égard à l'âge de l'usufruitier pour la valeur de cet usufruit ". 
 5. Il résulte de l'instruction que la SAS C, dont Mme C est associée et directrice générale, exerce une activité de formation continue d'adulte dans des locaux loués à la SCI JP2C, dont les requérants sont également associés avec leurs deux enfants. Ainsi qu'il a été rappelé précédemment, par acte du 27 novembre 2015, M. et Mme C ont cédé pour une durée de quatre ans à la SAS C l'usufruit de 15 parts de la SCI JP2C détenues par chacun en pleine propriété et 35 parts détenues par chacun en usufruit, pour une somme globale de 50 000 euros.  
 6. Par la proposition de rectification du 19 avril 2018, le service a considéré que le produit de cette cession d'un usufruit temporaire se rattachait à la catégorie des bénéfices non commerciaux. Par ailleurs, pour déterminer le prix de cession, l'administration a pris en compte la valeur d'une part en pleine propriété de la SCI fixée à 11 200 euros dans l'acte de donation-partage du 5 décembre 2014, par laquelle les requérants avaient donné à chacun de leurs deux enfants la nue-propriété de 35 parts de ladite SCI, de sorte que la valeur de l'usufruit temporaire correspondait à 23 % de la valeur de pleine propriété en application des dispositions précitées du II de l'article 669 du code général des impôts, soit au total une somme de 257 600 euros pour l'usufruit temporaire des cent parts en cause. 
 7. Pour contester cette évaluation, les requérants soutiennent, d'une part, que pour évaluer la valeur d'un actif, il convient soit de prendre en compte des comparables soit utiliser la méthode consistant à actualiser les cash-flows prévisionnels qui consiste à cumuler tous les revenus attendus de la détention de l'usufruit et de les actualiser et, d'autre part, que la SAS C avait essuyé une perte au cours des trois exercices précédents et s'apprêtait à enregistrer une nouvelle perte, ce qui ne lui permettait pas d'assurer le règlement du loyer annuel et avait donc une influence sur la valeur de l'usufruit qu'un tiers acquéreur était susceptible de régler. Ils en concluent que la prise en compte de ces éléments aboutit à une évaluation de la valeur de l'usufruit fixée à 139 031 euros pour la cession litigieuse. 
 8. Toutefois, il résulte de ce qui précède que M. et Mme C étaient associés tant de la SCI JP2C que de la SAS C, de sorte qu'aucun tiers non intéressé n'est intervenu dans l'acte de cession de l'usufruit temporaire en litige. De plus, la circonstance tirée de ce que les difficultés économiques rencontrées par la SAS précitée auraient abouti à la fin du versement du loyer à la SCI est purement hypothétique. Dans ces conditions, les requérants, qui sont gérants et associés des deux sociétés en cause, ne sauraient sérieusement se fonder sur une telle circonstance pour en tirer la conséquence que la valeur de l'usufruit temporaire en cause telle que déterminée par l'administration était erronée et devait être revue sensiblement à la baisse. 
 9. C'est donc à bon droit que le service a utilisé une méthode de calcul de cette valeur fondée sur la valeur en pleine propriété d'une part sociale de la SCI que M. et Mme C avaient fixée à 11 200 euros moins d'un an auparavant dans l'acte de donation-partage précité, à laquelle il a été appliqué un taux de 23 % prévu par le II de l'article 669 du code général des impôts. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2015 doivent être rejetées, ainsi par voie de conséquence, les conclusions au titre des frais de justice. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête présentée par M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et Mme B C et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 4 juin 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Broussois, président, 
 M. Meyrignac, premier conseiller, 
 Mme Jean, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 juin 2025. 
 Le rapporteur, 
 Signé: P. MeyrignacLe président, 
 Signé: N. Le Broussois 
 La greffière, 
 Signé: L. Darnal 
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,