TA06 · 3ème Chambre — 19 mars 2025

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête et trois mémoires complémentaires enregistrés les1er avril, 29 septembre 2022, et 11 juillet 2023 sous le n° 2201659, l'association Accueil Petite Enfance Le Beau Soleil (APEBS), représentée par Me Guillois, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre des exercices 2017 et 2018 d'un montant de 3 382 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que l'imposition contestée : 
 - méconnaît le champ d'application des dispositions du II de l'article 1447 du code général des impôts ; 
 - méconnaît la doctrine BOI-IS-CHAMP-10-50-10-10 datée du 11 mars 2020 et la doctrine BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20 datée du 7 juin 2017 ; 
 - méconnaît les dispositions de l'article 1460-3° du code général des impôts ; 
 - méconnaît la doctrine administrative BOI-IF-CFE-10-30-10-60 § 40. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 13 juillet 2022 et 12 avril 2023, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par l'APEBS n'est fondé. 
 II. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 29 septembre 2022 et 11 juillet 2023 sous le n° 2204694, l'association Accueil Petite Enfance Le Beau Soleil (APEBS), représentée par Me Guillois, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2021 d'un montant de 2 005 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que l'imposition contestée : 
 - méconnaît le champ d'application des dispositions du II de l'article 1447 du code général des impôts ; 
 - méconnaît la doctrine référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-10 datée du 11 mars 2020 et référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20 datée du 7 juin 2017 ; 
 - méconnaît les dispositions de l'article 1460-3° du code général des impôts ; 
 - méconnaît la doctrine administrative BOI-IF-CFE-10-30-10-60 § 40. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 3 avril 2023 et 25 octobre 2024, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par l'APEBS n'est fondé. 
 III. Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 20 janvier et 11 juillet 2023 sous le n° 2300360, l'association Accueil Petite Enfance Le Beau Soleil (APEBS), représentée par Me Guillois, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2021 d'un montant de 13 752 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que l'imposition contestée : 
 - méconnaît le champ d'application des dispositions du II de l'article 1447 du code général des impôts ; 
 - méconnaît la doctrine référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-10 datée du 11 mars 2020 et référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20 § 550 datée du 7 juin 2017. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 3 avril 2023 et 25 octobre 2024, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par l'APEBS n'est fondé. 
 IV. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 20 janvier et 11 juillet 2023 sous le n° 2300361, l'association Accueil Petite Enfance Le Beau Soleil (APEBS), représentée par Me Guillois, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2020 d'un montant de 1 821 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que l'imposition contestée : 
 - méconnaît le champ d'application des dispositions du II de l'article 1447 du code général des impôts ; 
 - méconnaît la doctrine référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-10 datée du 11 mars 2020 et référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20 § 550 datée du 7 juin 2017. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 3 avril 2023 et 25 octobre 2024, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par l'APEBS n'est fondé. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Raison, 
 - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1.  L'association Accueil Petite Enfance le Beau Soleil (APEBS), qui a pour objet d'assurer un enseignement scolaire pour les enfants de 2 à 6 ans selon la pédagogie Steiner-Waldorf, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018. L'administration ayant remis en cause le caractère non lucratif du but poursuivi par l'association, elle l'a assujettie, par proposition de rectification du 4 décembre 2020, à la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2017 et 2018. L'administration l'a, par la suite, assujettie à la cotisation foncière des entreprises au titre de l'année 2021 par un avis de mise en recouvrement en date du 31 octobre 2021, dont la requérante a demandé le dégrèvement par réclamation en date du 10 décembre 2021. L'APEBS ayant acquitté au titre de l'exercice clos au cours des années 2020 et 2021 un impôt sur les sociétés, en a sollicité le dégrèvement. L'administration a rejeté ces demandes de dégrèvement. Par quatre requêtes, l'APEBS demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des différentes impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge. 
 Sur la jonction :  
 2.  Les requêtes n° 2201659, n° 2204694, n° 2300360 et n° 2300361, présentées pour l'APEBS présentent à juger des questions semblables. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne les moyens dirigés contre l'impôt sur les sociétés et contre la cotisation foncière des entreprises : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale :  
 3.  Aux termes du premier alinéa du 1 bis de l'article 206 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Toutefois, ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés prévu au 1 les associations régies par la loi du 1er juillet 1901 () dont la gestion est désintéressée, lorsque leurs activités non lucratives restent significativement prépondérantes et le montant de leurs recettes d'exploitation encaissées au cours de l'année civile au titre de leurs activités lucratives n'excède pas () " un certain montant indexé chaque année sur la prévision de l'indice des prix à la consommation.  
 4.  Aux termes de l'article 1447 du même code : " I. - La cotisation foncière des entreprises est due chaque année par les personnes physiques ou morales, les sociétés non dotées de la personnalité morale ou les fiduciaires pour leur activité exercée en vertu d'un contrat de fiducie qui exercent à titre habituel une activité professionnelle non salariée. / () II. - La cotisation foncière des entreprises n'est pas due par les organismes mentionnés au premier alinéa du 1 bis de l'article 206 qui remplissent les trois conditions fixées par ce même alinéa. () ".  
 5.  En vertu de ces dispositions, les associations ne sont exonérées de l'impôt sur les sociétés, de la taxe sur la valeur ajoutée et de la cotisation foncière des entreprises que si, d'une part, leur gestion présente un caractère désintéressé et si, d'autre part, les services qu'elles rendent ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique. Toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, elle reste exclue du champ de la cotisation foncière des entreprises si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre. 
 6.  L'association requérante, association de type loi 1901 située à Beausoleil, a pour objet d'assurer un enseignement scolaire bilingue français-anglais pour les enfants de 2 à 6 ans selon les orientations de la pédagogie Steiner-Waldorf. Pour qualifier la requérante d'association à caractère lucratif, l'administration fiscale, qui n'a pas remis en cause le caractère désintéressé de sa gestion, s'est fondée sur la circonstance qu'il existe des établissements privés à caractère lucratif proposant un enseignement de même type que celui dispensé par l'intéressée dans la même zone géographique d'attraction. 
 7.  Pour contester en premier lieu la zone géographique d'attraction retenue, la requérante soutient que sa clientèle est principalement d'origine monégasque et que les établissements situés à Nice et à Biot sont trop éloignés pour être retenus comme étant concurrentiels. Il résulte cependant de l'instruction que l'administration a relevé, à partir de l'examen des établissements proposant une pédagogie dite alternative dans la même académie scolaire que la requérante, l'existence de cinq structures, situées à Antibes et Biot, et, pour trois d'entre elles, à Nice. S'il n'est pas contesté, comme le soutient la requérante, que les familles recherchent en priorité un établissement scolaire à proximité de leur domicile, il résulte néanmoins de la liste des enfants inscrits à l'école de Beausoleil au cours des années en litige que les demandes d'inscription au sein de la structure ont augmenté de 18,5 %, établissant l'augmentation de la demande pour ce type de pédagogie alternative. En outre, l'administration a relevé, sans être contredite par la requérante, qu'au cours de l'année scolaire 2020-2021, ont été scolarisés au sein de l'école de la requérante deux élèves en provenance de La Turbie, un en provenance de Nice, quatre venant de Menton, un venant de Roquebrune Cap Martin, établissant ainsi que les parents peuvent accepter d'effectuer un trajet conséquent pour scolariser leurs enfants dans l'établissement qu'ils ont choisi. Enfin, il n'est pas contesté que jusqu'en 2018 existait une école Montessori à Cap d'Ail, laquelle a déménagé à Monaco avant de fermer en juin 2020. Par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a retenu qu'elle exerçait dans le même champ concurrentiel que les cinq structures précitées.  
 8.  En second lieu, la requérante se prévaut de ce qu'elle s'adresse à un public spécifique attaché à la méthode d'enseignement proposée et ne saurait, dès lors, être concurrencée par les écoles dites Montessori, au motif qu'elle propose un enseignement bilingue de niveau maternelle aux enfants âgés de 2 à 6 ans selon la pédagogie Steiner Waldorf axée autour de la participation active de l'enfant, de sa capacité d'imitation et de ses expériences corporelles tandis que les écoles dites Montessori proposent un enseignement axé autour de l'adaptation au style d'apprentissage de chaque élève à partir de l'expérience de la vie réelle. Il résulte cependant de l'instruction que les méthodes d'enseignement dispensées par la requérante, centrées sur l'autonomie, la créativité et le libre épanouissement de l'enfant, relèvent des pédagogies dites alternatives dont la plus connue est la méthode " Montessori ", s'adressant à un public commun de parents qui choisissent de scolariser leurs enfants dans des établissements ne relevant pas du cadre classique du système scolaire français. Par suite, les écoles situées à Nice retenues par l'administration constituent des termes de comparaison pertinents, ce que la requérante a par ailleurs reconnu dans deux procès-verbaux d'assemblée générale de l'association du 23 février 2018 et 5 avril 2019 aux termes desquels il était relevé que " () l'école Montessori est pleine, donc on en bénéficiera () l'école Montessori semble n'être plus autant une menace pour notre école ". Dès lors l'administration a pu, à juste titre, regarder les services rendus par l'association requérante comme étant offerts en concurrence, dans la même zone géographique d'attraction, avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique. 
 9. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que les tarifs des services proposés par l'association APEBS, qui au demeurant ne le soutient pas, seraient inférieurs à ceux du secteur concurrentiel ou modulés en fonction de la situation des bénéficiaires justifiant l'octroi d'avantages particuliers. Par suite, les conditions dans lesquelles cette association exerce son activité ne sont pas différentes de celles que pratiquent les entreprises commerciales intervenant dans le même secteur géographique. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède, que l'APEBS ne peut prétendre à être exclue du champ de l'impôt sur les sociétés et de la cotisation foncière des entreprises. 
 S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :  
 11. La doctrine invoquée par l'APEBS ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application, ni dans son instruction référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-10 datée du 11 mars 2020 concernant la détermination du caractère lucratif des activités d'un organisme sans but lucratif au regard de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, ni dans son instruction référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20 du 7 juin 2017 concernant l'appréciation du caractère intéressé ou désintéressé de la gestion d'un tel organisme. 
 En ce qui concerne les moyens dirigés contre la seule cotisation foncière : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 12. Aux termes de l'article 1460 du code général des impôts : " Sont exonérés de la cotisation foncière des entreprises : 1° Les établissements d'enseignement du second degré qui ont passé avec l'Etat un contrat en application de l'article L.442-1 du code de l'éducation et les établissements d'enseignement supérieur qui ont passé une convention en application de l'article L. 718-16 du même code ou qui ont fait l'objet d'une reconnaissance d'utilité publique ; ()° Les auteurs et compositeurs, les professeurs de lettres, sciences et arts d'agrément, les instituteurs primaires ". L'APEBS a été imposée à la cotisation foncière des entreprises au titre des année 2017 et 2018, sur la base minimale définie à l'article 1467 D du code général des impôts, à raison de son établissement, situé à Beausoleil. Si elle se prévaut de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 1460 du code général des impôts, elle ne peut, en tant que personne morale, être regardée, au sens et pour l'application de ces dispositions, qui doivent être interprétées strictement, comme étant ni un établissement du second degré, ni un professeur de lettres, ni un instituteur du primaire, alors même qu'elle dispense des prestations d'enseignement par l'intermédiaire d'un professeur salarié.  
 S'agissant de la doctrine : 
 13. Enfin, l'APEBS n'est pas fondée à invoquer, à cet égard, les prévisions de la doctrine administrative du 6 juillet 2016 publiée sous la référence BOI-IF-10-30-10-60, lesquelles préconisent de réserver le bénéfice de l'exonération prévue au 3° de l'article 1460 du code général des impôts aux seuls professeurs dispensant leur enseignement personnellement, dès lors, que ces énonciations ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent jugement fait application. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2020 et 2021, et de cotisations foncière des entreprises mises à la charge de l'APEBS au titre des exercices 2017 2018, et 2021 ainsi que des pénalités correspondantes ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 15. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ". 
 16. Ces dispositions font obstacle à ce soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que l'APEBS demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes n° 2201659, 2204694, 2300360 et 2300361 présentée par l'association Accueil Petite Enfance le Beau Soleil sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l'association Accueil Petite Enfance le Beau Soleil et au directeur départemental des Finances Publiques des Alpes Maritimes. 
 Délibéré après l'audience du 26 février 2025, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Sorin, présidente, 
 - Mme Raison, première conseillère,  
 - M. Loustalot-Jaubert, conseiller, 
 assistés de Mme Foultier, greffière. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 mars 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 L. RAISONLa présidente, 
 Signé 
 G. SORIN 
 La greffière, 
 Signé 
 M. FOULTIER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'Economie, des Finances et de la Souveraineté Industrielle et Numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier en chef, 
 Ou par délégation, la greffière. 
 2201659 - 2204694 - 2300360 - 2300361