TA45 · 3ème chambre — 4 avril 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 23 mai 2022, Mme A B, représentée par le cabinet d'avocats LMD Avocats, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 et 2018 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - s'agissant des revenus fonciers perçus de la société civile immobilière (SCI) AJCA des Carmes, c'est à tort que l'administration refuse d'admettre en déduction des revenus fonciers les dépenses liées aux travaux effectués par la SCI au 96 rue des Carmes à Orléans alors qu'il s'agit de simples travaux de réparation et d'entretien et non de travaux de construction, reconstruction ou agrandissement : 
 ° la SCI n'a aucunement créé de nouvelle surface avec les travaux entrepris en 2017, la superficie totale de 2016 était déjà de 365 m²  
 ° une grande partie des pièces a conservé sa fonction initiale malgré la division des deux grands logements en cinq logements ; 
 ° la doctrine administrative référencée au paragraphe 50 du BOI-RFPI-BASE-20-30-10 considère que la remise en état du gros œuvre tel que la toiture, la façade, les canalisations ou encore l'installation électrique constitue des dépenses de réparation ; si l'administration considère que les travaux " ont affecté le gros œuvre et le second œuvre de l'édifice (toiture, couverture, réfection des planchers, menuiseries extérieures, cloisonnement etc ) ", elle se limite toutefois à une simple énumération sans développer le bien-fondé de ses explications ; si la SCI a effectivement procédé à des travaux de rénovation de la toiture et de la charpente, il s'agissait de travaux nécessaires à l'entretien comme le relève le rapport d'huissier du 17 mars 2016 ; sur les travaux relatifs à la façade, l'administration invoque en appui de son argumentaire trois factures - pour lesquelles les numéros ne sont pas précisés - et se contente d'énumérer le libellé " façade rue, déjointoiement pierre, changement de pierre " pour justifier qu'il s'agit de travaux de gros œuvre, pour autant, au regard des photographies produites, les travaux ont consisté à poncer et enduire les pierres et seules quelques pierres ont été changées ; de même sur la façade côté cour, une isolation des murs a été réalisée à la suite des demandes de mise aux normes en matière d'économie d'énergie et afin de régler des problèmes d'étanchéité sans affecter le gros œuvre ; les travaux liés au gaz ainsi qu'à la réfection des planchers constituent eux aussi des travaux de réparation ; les travaux d'isolation thermique et phonique réalisés dans l'immeuble n'ont pas touché le gros œuvre et doivent être considérés comme des travaux de réparation ; 
 ° l'aménagement de cuisines et de sanitaires dans le grenier constitue des dépenses d'amélioration déductibles ; 
 ° quant aux logements 3 et 4, les aménagements faits constituent des dépenses de réparation et d'amélioration déductibles ; 
 ° l'administration n'est pas fondée à comparer la valeur estimée du bien au montant total des travaux pour estimer que ceux-ci constituent des dépenses de construction ; 
 - en vertu du a du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts et du a du 2° du même article, les primes d'assurance supportées par le propriétaire-bailleur sont déductibles pour leur montant réel ; Mme B s'étant acquittée de ces primes en lieu et place de la SCI jusqu'au 13 juin 2018, elle est en droit d'en réclamer la déduction pour un montant de 1 245 euros en 2017 et 2 008 euros en 2018. 
 Par un mémoire enregistré le 18 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques du Centre-Val de Loire et du département du Loiret conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - sur les revenus fonciers perçus de la société civile immobilière AJCA des Carmes, les travaux réalisés ne peuvent pas s'analyser comme des travaux  de réparation, d'entretien ou d'amélioration, il s'agit de travaux de reconstruction quand bien même la superficie des locaux n'a pas été augmentée ; les travaux réalisés au 96 rue des Carmes à Orléans ont consisté en la création, à partir de deux logements d'habitation et d'un grenier vétuste, de cinq appartements neufs avec le confort moderne et cette création, même si elle s'est faite sans rajout de surface à l'édifice, n'a été possible qu'en entreprenant une redistribution complète des pièces insalubres existantes en créant, en supprimant et en déplaçant des cloisons intérieures ; les travaux ont également nécessairement affecté le gros œuvre (réfection de la toiture, transformation de sept châssis de toits en vélux, réfection des planchers, installation de deux escaliers intérieurs) ainsi que le second œuvre (menuiseries extérieures remplacées, porte d'entrée) ; du reste, le procès-verbal dressé par l'huissier ainsi que le rapport d'étude réalisés en 2016, avant la réalisation des travaux, concluent que l'immeuble était vétuste, inoccupé depuis plusieurs années et que seuls des travaux conséquents permettraient de le rendre habitable, de simples travaux de rénovation étant insuffisants ; l'administration s'est fondée sur l'ensemble des éléments en sa possession pour établir que les travaux réalisés ne constituaient aucunement des travaux de " rafraîchissement " mais des travaux de reconstruction, l'argument tenant à leur coût ne constituant qu'un indice supplémentaire mettant en exergue leur ampleur ; 
 - sur la déductibilité des primes d'assurance, l'analyse des relevés bancaires du compte de la SCI a mis en évidence le fait qu'aucune mensualité d'assurance ne figurait au débit de son compte au titre de l'année 2017 et, s'agissant de l'année 2018, il ressort des comptes de la SCI que seul un montant total de 722,89 euros figurait au débit du compte de la société ; c'est donc à bon droit que seule la somme de 723 euros a été retenue en déduction des revenus fonciers de la société au lieu de 2 008 euros déclarés et par suite, le rehaussement de 1 285 euros au titre des primes d'assurance non justifiées doit être maintenu. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Lardennois,  
 - et les conclusions de Mme Doisneau-Herry, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière (SCI) AJCA des Carmes, société de location et de gestion de biens immobiliers créée le 29 juin 2016 soumise au régime de l'article 8 du code général des impôts, et dont Mme B est associée à hauteur de 33,33 %, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées relatives à ses revenus fonciers au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018. A l'issue de ce contrôle, des rectifications en matière de revenus fonciers des années 2017 et 2018 ont été notifiées à la société par une proposition du 7 décembre 2020, puis confirmées par lettre du 29 mars 2021 en réponse à ses observations formulées le 2 février 2021. Les conséquences fiscales et financières de ce contrôle ont été portées à la connaissance de Mme B par une proposition de rectification du 7 décembre 2020, confirmée le 29 mars 2021 en réponse à ses observations formulées le 12 février 2021. Par une réclamation contentieuse du 14 février 2022, Mme B a contesté les impositions mises en recouvrement le 31 janvier précédent. Par une décision du 24 mars 2022, l'administration fiscale a rejeté sa réclamation. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 2. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". En vertu de l'article 28 du même code, les revenus des propriétés bâties sont imposables, dans la catégorie des revenus fonciers, à raison de " la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ". Aux termes de l'article 31 du même code : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / a bis) Les primes d'assurance ; / a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire () / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ainsi que des dépenses au titre desquelles le propriétaire bénéficie du crédit d'impôt sur le revenu prévu à l'article 200 quater ou de celui prévu à l'article 200 quater A () / e) Les frais de gestion, fixés à 20 euros par local, majorés, lorsque ces dépenses sont effectivement supportées par le propriétaire, des frais de rémunération des gardes et concierges, des frais de procédure et des frais de rémunération, honoraire et commission versés à un tiers pour la gestion des immeubles () ". Il appartient au contribuable qui entend déduire de son revenu brut les dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier de la réalité, de la consistance et par suite du caractère déductible de ces charges. 
 3. En premier lieu, au sens des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et comme des travaux d'agrandissement ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. Des travaux d'aménagement interne, quelle que soit leur importance, ne peuvent être regardés comme des travaux de reconstruction que s'ils affectent le gros œuvre ou s'il en résulte une augmentation du volume ou de la surface habitable. 
 4. Pour remettre en cause la déductibilité au titre des années 2017 et 2018 des sommes respectives de 126 429 euros et de 139 882 euros engagées par la SCI AJCA des Carmes pour la réalisation de travaux dans l'immeuble situé 96 rue des Carmes à Orléans, l'administration a estimé que les travaux réalisés consistaient en des travaux de reconstruction et qu'il ne s'agissait dès lors pas de dépenses de réparation, d'entretien ou d'amélioration déductibles en application des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts. 
 5. La requérante soutient que les travaux en litige constituent des travaux d'amélioration, d'entretien et de réparation et que les dépenses en résultant sont donc déductibles en application de l'article 31 du code général des impôts dès lors notamment qu'ils n'ont abouti à la création d'aucun agrandissement et qu'ils n'ont pas touché le gros oeuvre.  
 6. Il résulte de l'instruction, et notamment du constat d'huissier établi le 17 mars 2016 ainsi que du rapport d'étude établi le 25 avril 2016, d'une part, que l'ensemble immobilier litigieux était vétuste et que, si des travaux d'embellissement étaient nécessaires, ils seraient insuffisants pour rendre les lieux habitables et enfin, que l'immeuble, inoccupé depuis de nombreuses années, nécessitait des travaux de réhabilitation complète, et d'autre part, que composé avant les travaux, d'un local à usage commercial au rez-de-chaussée, de deux logements, l'un au premier étage et l'autre au deuxième étage et d'un grenier aménageable au troisième étage, à l'issue des travaux, le bien se compose de cinq appartements neufs avec le confort moderne répartis entre le premier étage et le troisième étage. Par ailleurs, il résulte également de l'instruction que les travaux réalisés ont affecté le second œuvre et aboutit à une restructuration totale du bien, la création de trois appartements nouveaux se traduisant par la destruction et l'installation de cloisons internes afin de redistribuer les lieux, le remplacement de fenêtres et de portes, l'installation de nouveaux escaliers en lieu et place des anciens, le remplacement mais aussi la création de nouveaux sanitaires, salles de bain et cuisines, la réfection des planchers ainsi que de la toiture, la transformation de sept châssis de toit en vélux, la transformation des combles en locaux d'habitation. Toutefois, aucun de ces travaux n'a touché le gros œuvre, les travaux de réfection de la toiture et ceux réalisés sur la façade devant être analysés comme des travaux de réparation et d'entretien. Dès lors, quelle que soit leur importance et alors qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'ils aient abouti à un agrandissement, les travaux en litige doivent être regardés comme des travaux de réparation, d'entretien ou d'amélioration et les dépenses y afférentes peuvent, par suite, constituer des charges déductibles au sens de l'article 31 du code général des impôts. 
 7. En second lieu, pour remettre en cause la déductibilité des primes d'assurance déduites en charge par la SCI AJCA des Carmes intégralement au titre de l'année 2017 et partiellement au titre de l'année 2018, l'administration a relevé que les comptes bancaires de la société ne faisaient apparaître le paiement de mensualités d'assurance qu'à compter de juin 2018 mais qu'auparavant, ces mensualités étaient payées par Mme A B, associée à hauteur de 33,33 % de la société, et non par la société elle-même. Dès lors, elle a refusé la déductibilité des primes d'assurance dans leur intégralité au titre de l'année 2017 et partiellement au titre de l'année 2018 en n'admettant en déduction des revenus fonciers de la SCI, que le montant de 723 euros correspondant à ce qui avait été payé par la société à compter de juin 2018. 
 8. Mme B fait valoir qu'elle a payé, en lieu et place de la société, jusqu'en 2018 les cotisations d'assurance litigieuses et que ce n'est qu'à la suite d'un avenant au contrat prenant effet à compter du 1er janvier 2018 que les appels à cotisation ont été adressés à la SCI. Cette argumentation n'est toutefois pas de nature à remettre en cause le bien-fondé de la position de l'administration dès lors qu'en application des dispositions précitées du a bis) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, les charges déductibles sont celles prises en charge par le propriétaire du bien, en l'occurrence la SCI AJCA des Carmes. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que la requérante est seulement fondée à solliciter la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 et 2018 résultant de la réduction des bases de l'impôt qui lui a été assigné dans la catégorie des revenus fonciers à raison des parts qu'elle détient au sein de la SCI AJCA des Carmes à concurrence de la prise en compte des dépenses de travaux engagées par la SCI en 2017 et 2018 pour des montants respectifs de 126 429 euros et de 139 882 euros. 
 Sur les conclusions relatives aux frais de l'instance : 
 10. Dans les circonstances de l'espèce, Mme B est fondée à solliciter la mise à la charge de l'Etat de la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les bases de l'impôt sur le revenu assigné à Mme B, dans la catégorie des revenus fonciers, au titre des années 2017 et 2018 à raison des parts qu'elle détient au sein de la SCI AJCA des Carmes sont réduites à concurrence de la prise en compte des dépenses de travaux engagées par la SCI en 2017 et 2018 pour des montants respectifs de 126 429 euros et de 139 882 euros. 
 Article 2 : Mme B est déchargée, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 et 2018 correspondant à la réduction des bases d'imposition prononcée à l'article 1er. 
 Article 3 : La somme de 1 500 euros est mise à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 4 : Pour le surplus les conclusions de la requête sont rejetées. 
 Article 5 : Le présent jugement sera notifié à Mme A B et à la directrice régionale des finances publiques du Centre-Val de Loire et du département du Loiret. 
 Délibéré après l'audience du 21 mars 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Dorlencourt, président, 
 Mme Le Toullec, première conseillère, 
 M. Lardennois, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 avril 2025. 
 Le rapporteur, 
 Stéphane LARDENNOIS 
 Le président, 
 Frédéric DORLENCOURT 
 La greffière, 
 Isabelle METEAU 
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.