TA93 · 1ère chambre — 6 février 2025

Vu la procédure suivante :   
 Par une requête, enregistrée le 22 mars 2022, et un mémoire, enregistré le 8 août 2023, la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel de l'Ille et Vilaine demande au tribunal de prononcer la restitution partielle de la cotisation de taxe sur les salaires qu'elle a primitivement acquittée au titre de l'année 2014.  
 Elle soutient que : 
 - à titre principal, les caisses régionales du Crédit agricole mutuel employant des salariés relevant du régime agricole de sécurité sociale, les dispositions du code de la sécurité sociale sont inapplicables pour la détermination des rémunérations entrant dans l'assiette de la taxe sur les salaires dont elles sont redevables ; 
 - il convient, au contraire, de faire application des dispositions du code rural et de la pêche maritime, en vertu desquelles les rémunérations directeurs généraux des caisses régionales n'entrent pas dans l'assiette de la taxe sur les salaires, dès lors que ces dirigeants ne figurent pas sur la liste exhaustive fixée par l'article L. 722-20 de ce code ;  
 - à titre subsidiaire, en raison du statut spécifique des caisse régionales du Crédit agricole mutuel, sociétés coopératives à capital variable relevant de la loi sur les coopérations, leurs directeurs généraux ne sont pas assimilables aux mandataires sociaux visés à l'article L. 311-3 du code de la sécurité sociale et, dès lors, leurs rémunérations n'entrent pas dans l'assiette de la taxe sur les salaires ; 
 - l'inclusion de la rémunération de son directeur général dans l'assiette de la taxe sur les salaires contrevient aux termes de la doctrine administrative énoncée au paragraphe 10 du bulletin officiel des impôts publié le 2 mars 2016 sous la référence BOI-TPS-TS-20-10 relative aux taxes et participations sur les salaires, invocables sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 10 octobre 2022 et le 9 août 2023, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, la directrice chargée de la direction des grandes entreprises conclut au rejet de la requête, soutenant que les moyens qu'elle comporte ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 28 juin 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 7 août 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de la sécurité sociale ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience, au cours de laquelle ont été entendus le rapport de M. David et les conclusions de M. Iss, rapporteur public, les parties n'étant ni présentes, ni représentées. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La Caisse régionale du Crédit agricole mutuel d'Ille et Vilaine a acquitté la taxe sur les salaires calculée par ses soins au titre de l'année 2014. Par une réclamation préalable du 2octobre 2015, elle a demandé à la direction des grandes entreprises le dégrèvement partiel de cette cotisation, pour un montant total de 51 330 euros au titre de l'année 2014, procédant de la déduction de l'assiette de cette imposition des rémunérations versées à son directeur général. En l'absence de réponse passé le délai de six mois prévu à l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales, cette réclamation a été considérée comme rejetée. Par la présente requête, la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel d'Ille et Vilaine demande au tribunal de lui accorder la restitution partielle corrélative de taxe sur les salaires qu'elle a ainsi primitivement acquittée au titre de l'année 2014. 
 Sur l'assujettissement de la caisse régionale requérante à la taxe sur les salaires : 
 2. Aux termes de l'article 53 bis de l'annexe III du code général des impôts : " Doivent acquitter la taxe sur les salaires visée à l'article 231 du code général des impôts (), les organismes coopératifs, mutualistes et professionnels agricoles énumérés ci-après : / () Caisses de crédit agricole mutuel () ; Unions ou fédérations des organismes précités et, généralement, tous groupements coopératifs mutualistes et professionnels agricoles régulièrement constitués () ". 
 3. Il résulte de ces dispositions que les caisses régionales du Crédit agricole mutuel sont assujetties à la taxe sur les salaires, instaurée par l'article 231 du code général des impôts. 
 Sur l'assujettissement des rémunérations versées au directeur général de la caisse régionale requérante à la taxe sur les salaires : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :  
 4. D'une part, aux termes de l'article 231 du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " 1.  Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés () sont soumises à une taxe égale à 4,25 % de leur montant évalué selon les règles prévues à l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale (). Cette taxe est à la charge des entreprises et organismes qui emploient ces salariés () ". Aux termes de l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale : " " I.- La contribution est assise sur le montant brut des traitements, indemnités, émoluments, salaires, allocations, pensions y compris les majorations et bonifications pour enfants, des rentes viagères autres que celles visées au 6 de l'article 158 du code général des impôts et des revenus tirés des activités exercées par les personnes mentionnées aux articles L. 311-2 et L. 311-3. () ". 
 5. D'autre part, aux termes de l'article L. 311-2 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction applicable au litige : " Sont affiliées obligatoirement aux assurances sociales du régime général, quel que soit leur âge et même si elles sont titulaires d'une pension, toutes les personnes quelle que soit leur nationalité, de l'un ou de l'autre sexe, salariées ou travaillant à quelque titre ou en quelque lieu que ce soit, pour un ou plusieurs employeurs et quels que soient le montant et la nature de leur rémunération, la forme, la nature ou la validité de leur contrat ". Aux termes de l'article L. 311-3 de ce même code : " " Sont notamment compris parmi les personnes auxquelles s'impose l'obligation prévue à l'article L. 311-2 () : () / 6° les gérants non-salariés des coopératives () / 12° Les présidents du conseil d'administration, les directeurs généraux et les directeurs généraux délégués des institutions de prévoyance, des unions d'institutions de prévoyance et des sociétés de groupe assurantiel de protection sociale ; () / 23° Les présidents et dirigeants des sociétés par actions simplifiées et des sociétés d'exercice libéral par actions simplifiées () ". 
 6. En premier lieu, il résulte des dispositions précitées de l'article 231 du code général des impôts que les sommes entrant dans l'assiette de la taxe sur les salaires sont déterminées par référence à l'assiette de la contribution sociale généralisée en vertu du renvoi qu'opère ce premier article vers l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale, inclus dans la section 1 de ce code intitulée " De la contribution sociale sur les revenus d'activité et les revenus de remplacement ", au sein du chapitre 6 consacré à cette contribution. Ce dernier article vise notamment les " revenus tirés des activités exercées par les personnes mentionnées aux articles L. 311-2 et L. 311-3 ", personnes définies par ces articles comme " salariées ou travaillant à quelque titre ou en quelque lieu que ce soit, pour un ou plusieurs employeurs et quels que soient le montant et la nature de leur rémunération, la forme, la nature ou la validité de leur contrat ". 
 7. En l'espèce, contrairement à ce que soutient la caisse requérante, la seule circonstance qu'elle emploie des personnes relevant du régime de protection sociale des professions agricoles et que son directeur général, mandataire social non-salarié, soit affilié au régime agricole et non au régime général, n'est pas de nature à faire obstacle à ce que ce dernier puisse être au nombre des personnes visées à l'article L. 311-2 du code de la sécurité sociale. Par suite, la caisse régionale requérante n'est pas fondée à soutenir que les rémunérations versées à son directeur général seraient exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires en raison de l'inapplicabilité des dispositions précitées du code de la sécurité sociale à sa situation. 
 8. En second lieu, la caisse requérante soutient, à titre subsidiaire, qu'à supposer que les rémunérations versées à son directeur général se situent dans le champ des dispositions précitées du code de la sécurité sociale, ce dernier ne saurait entrer dans les prévisions de l'article L. 311-2 de ce code dès lors qu'il ne peut être assimilé aux personnes désignées par cet article en raison du statut, par ailleurs non contesté, de société coopérative à capital et personnel variable de la caisse requérante et ainsi que le révèle l'absence des fonctions de directeur général d'une caisse régionale du Crédit agricole mutuel de la liste des assimilés-salariés dressée par l'article L. 311-3 du code de la sécurité sociale. Cependant, il ne résulte pas de l'instruction, faute pour la caisse requérante d'apporter des éléments en ce sens, qu'elle serait seule à même de détenir, que son directeur général n'entrerait pas dans la généralité du champ de l'article L. 311-2, la liste dressée par l'article L. 311-3 introduite par l'adverbe " notamment ", n'étant, en tout état de cause, pas limitative. Par suite, la rémunération du directeur général de la caisse régionale requérante doit être regardée comme étant soumise à la contribution sociale généralisée et, en conséquence, à la taxe sur les salaires.  
 En ce qui concerne l'invocation de la doctrine administrative :  
 9. A supposer que la caisse requérante ait entendu invoquer, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations de la doctrine administrative figurant au paragraphe 10 du bulletin officiel des impôts publié le 2 mars 2016 sous la référence BOI-TPS-TS-20-10 relative aux taxes et participations sur les salaires, ce moyen ne peut qu'être écarté, ce doctrine ne faisant pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de restitution présentées par la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel d'Ille et Vilaine doivent être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel de l'Ille et Vilaine est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel d'Ille et Vilaine et au directeur chargé de la direction des grandes entreprises. 
 Délibéré après l'audience du 16 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Toutain, président, 
 M. Aymard, premier conseiller, 
 M. David, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 février 2025. 
 Le rapporteur, 
 A. DavidLe président, 
 E. Toutain  
 La greffière, 
 C. Yen Pon 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.