TA78 · 5ème chambre — 1 avril 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 juillet 2022 et 17 février 2023, 
 M. B A, représenté par Me Carcelero et Me Nahmias, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article 
 L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - il n'était pas résident fiscal français au sens de l'article 4 B du code général des impôts au cours des années 2016 et 2017 dès lors qu'il n'y disposait ni de son foyer ou de son lieu de séjour principal, ni du centre de ses intérêts économiques et qu'il n'y exerçait pas son activité professionnelle à titre principal ; 
 - les stipulations de la convention fiscale franco-luxembourgeoise sont inapplicables dès lors qu'il ne peut être regardé comme résident fiscal français au sens du droit interne ; 
 - il n'est pas résident fiscal français au sens de l'article 2-4 de la convention fiscale franco- luxembourgeoise car il ne dispose en France ni de son foyer, ni de son lieu de séjour principal ; 
 - les sommes portées au crédit de son compte courant d'associé dans la SCI Calpurnia pour un montant total de 160 800 euros en 2016 et 108 500 euros en 2017 et les sommes portées au crédit de son compte courant d'associé dans la SASU My Pizza pour un montant de 2 500 euros le 13 janvier 2017 et 1 000 euros le 25 juillet 2017 correspondent à des sommes qu'il a prêtées 
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 pour permettre à ces sociétés de rembourser leur emprunt bancaire ; en tout état de cause, ces sommes ne correspondent pas à des bénéfices que ces société auraient été en mesure de distribuer ; 
 - il a déjà justifié la plupart des sommes créditées sur ses comptes bancaires personnels en provenance de la SARL Hamlet Consulting mais n'est pas parvenu à retrouver certains justificatifs relatifs à une minorité des crédits en question ; 
 - le manquement délibéré justifiant l'application de la majoration prévue par l'article 1728 du code général des impôts n'est pas établie par l'administration fiscale. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 30 décembre 2022, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 30 mai 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 1er juillet 2024. Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention entre la France et le Grand-Duché de Luxembourg tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative réciproques en matière d'impôts sur le revenu et la fortune, signée le 1er avril 1958 et modifiée par l'avenant du 8 septembre 1970 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Ghiandoni, 
 - et les conclusions de Mme Mathé, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2016 et 2017, M. A s'est vu notifier une proposition de rectification en date du 22 novembre 2019 au terme de laquelle l'administration fiscale a remis en cause sa domiciliation fiscale au Luxembourg et a procédé, en conséquence, aux rectifications de ses revenus imposables en France pour les années contrôlées. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ainsi que les pénalités correspondantes, dont le montant total s'élève à la somme de 1 217 399 euros, ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2020. M. A a formé une réclamation contentieuse le 11 décembre 2020, qui a été rejetée par une décision du 16 juin 2022. Par les écritures visées ci-dessus, M. A demande la décharge des cotisations supplémentaires et des pénalités ainsi mises à sa charge. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 En ce qui concerne la domiciliation fiscale de M. A au titre des années 2016 et 
 2017 : 
 S'agissant du droit interne : 
 2. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus ". Aux termes du 1 de l'article 4 B du même code : " Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; () ". Pour l'application de ces dispositions, le foyer d'un contribuable célibataire s'entend du lieu où il habite normalement et a le centre de sa vie personnelle, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal de ce contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où il ne dispose pas de foyer en France. 
 3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération. 
 4. Il résulte de l'instruction qu'au cours des années en litige, les deux enfants mineurs de M. A nés d'un premier mariage résidaient en France. Si, à l'issue du divorce de 
 M. A d'avec la mère de ces deux enfants, prononcé en 2015, ces derniers ont été confiés à la garde de leur mère, il est constant que M. A a conservé l'exercice de l'autorité parentale sur ses enfants et qu'il disposait d'un droit de visite et d'hébergement qu'il reconnaît avoir exercé en France où il est d'ailleurs propriétaire d'un bien immobilier situé au Vésinet, à proximité du domicile de son ex-épouse. Il résulte également de l'instruction qu'au cours des années en litige, 
 M. A était en concubinage avec Mme C, ressortissante russe, avec laquelle il a eu un fils né en 2014. Si M. A soutient que Mme C, dont il est constant qu'elle disposait d'un titre de séjour pour résider sur le territoire national à compter de 2015, ne s'est installée durablement en France qu'à l'automne 2016, ces allégations, qui ne sont assorties d'aucun justificatif, sont par ailleurs contredites par les constats opérés par l'administration fiscale énumérés dans sa proposition de rectification du 22 novembre 2019 ainsi que par les déclarations du requérant lui-même adressées par courriel au service des impôts des particuliers de Saint- Germain-en-Laye le 8 février 2016 et annexés à cette proposition de rectification dont il ressort que Mme C et son fils ont d'abord résidé dans un appartement pris en location situé rue du Maréchal Foch au Vésinet au cours des mois de janvier et février 2016 puis se sont installés dans la maison de M. A située au Vésinet à compter de mars 2016. Eu égard à l'ensemble de ces éléments constitutifs de la vie personnelle de M. A en 2016 et 2017, ce dernier doit être regardé comme ayant eu en France son foyer au cours de ces années au sens du a du 1 de l'article 4 B du code général des impôts. 
 S'agissant de l'application de la convention fiscale bilatérale franco-luxembourgeoise : 
 5. Aux termes de l'article 2 de la convention franco-luxembourgeoise visée ci-dessus : 
 " Pour l'application de la présente Convention : / () 4. Le domicile fiscal des personnes physiques est au lieu de la résidence normale entendue dans le sens de foyer permanent d'habitation, ou, à défaut, au lieu de séjour principal ". 
 6. Il résulte de l'instruction qu'au cours des années en litige, M. A était locataire d'un appartement au Luxembourg qu'il occupait lors de ces séjours dans ce pays mais qu'il était également propriétaire d'une maison d'habitation située au Vésinet (Yvelines) dont il a fait l'acquisition le 20 avril 2007 et qu'il a revendu, le 13 octobre 2016, à la SCI Aurélia dont il est le gérant et dont il détient les parts sociales à concurrence de 99 %. Il résulte également de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 22 novembre 2019, que le nom du requérant et celui de sa compagne figuraient sur la boîte aux lettres de cette maison, qu'il n'existait aucun ordre de réexpédition des courriers adressés à M. A vers son domicile luxembourgeois, que ce dernier n'avait par ailleurs consenti aucune procuration pour recevoir son courrier à cette adresse française et, enfin, que les contrats de fourniture d'eau, de gaz et d'électricité de ce domicile ont été établis au nom de M. A et de sa compagne. Ainsi, au cours des années 2016 et 2017, M. A disposait de deux foyers permanent d'habitation au sens des stipulations de la convention franco-luxembourgeoise précitées. Toutefois, l'administration fiscale, après avoir obtenu le bornage des appels du numéro de portable du requérant, examiné les relevés bancaires de son compte ouvert auprès de la BNP Paribas et exercé un droit de communication auprès d'Air France, a établi qu'au cours de ces mêmes années, 
 M. A a passé, en France, un nombre de jours significativement supérieur à celui passé au Luxembourg. Si M. A soutient qu'une partie de ses séjours en France pour la période en litige étaient liés à son activité professionnelle ou commandés par des nécessités de transit pour rejoindre des destinations non desservies par les infrastructures de transport luxembourgeoises, les deux attestations qu'il produit au soutien de ses allégations ne permettent pas d'en établir la réalité alors, notamment, que ces attestations font état de nombreux rendez-vous professionnels survenus au Vésinet où, ainsi qu'il a été exposé au point 4, résidaient sa compagne et leur fils. Dans ces conditions, le requérant doit être regardé comme ayant eu, au sens des stipulations du 4 de l'article 2 de la convention franco-luxembourgeoise, son lieu de séjour principal en France et comme étant ainsi résident de cet Etat. Il s'ensuit que la convention franco-luxembourgeoise ne fait pas échec à l'imposition en France des revenus de M. A pour les années 2016 et 2017. 
 En ce qui concerne les apports au crédit des comptes courants de M. A dans la SCI Calpurnia et la SASU My Pizza : 
 7. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / () ". 
 8. En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, alors même que l'inscription résulterait d'une erreur comptable involontaire, et ont donc, même dans une telle hypothèse, le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu. 
 9. M. A était président et associé unique de la SASU My Pizza, jusqu'au 1er septembre 2017, date de cession de ses parts. Au cours des années en litige, il était également gérant statutaire et associé à 99 % de la SCI Calpurnia. En 2016, la somme de 160 800 euros a été 
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 inscrite au crédit du compte courant d'associé de M. A dans la SCI Calpurnia. En 2017, la somme de 108 500 euros a été inscrite au crédit de ce même compte courant d'associé et la somme de 3 500 euros a été inscrite au crédit du compte courant d'associé de M. A dans la SASU My Pizza. Si le requérant soutient que ces sommes correspondent à des remboursements de prêts ayant permis à ces sociétés d'honorer leur emprunt bancaire, il n'apporte aucun élément de nature à justifier la réalité de ses allégations. En outre, M. A ne démontre pas que la situation de trésorerie de ces sociétés en 2016 et 2017 étaient si dégradées qu'il lui était impossible de procéder au prélèvement des sommes créditées sur ses comptes courants d'associé. Dès lors, l'administration a pu à bon droit considérer que ces inscriptions aux comptes courants constituaient des revenus distribués en application du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et intégrer ces sommes aux revenus déclarés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années en litige. 
 En ce qui concerne les revenus de sources étrangères provenant de la SARL Hamlet Consulting : 
 10. M. A, qui se borne à soutenir qu'il " a déjà justifié la plupart des sommes créditées sur ses comptes bancaires personnels en provenance de la SARL Hamlet Consulting mais n'est pas parvenu à retrouver certains justificatifs relatifs à une minorité des crédits en question " ne conteste pas utilement les rectifications opérées sur son impôt sur le revenu à ce titre au cours des années en litige. 
 En ce qui concerne les pénalités : 
 11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / 
 a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 12. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour mauvaise foi a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir cette mauvaise foi, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 13. Pour justifier de l'application de la pénalité prévue par ces dispositions, l'administration fiscale a retenu que les revenus distribués en faveur du requérant indûment prélevés auprès de la SCI Calpurnia et de la SASU My Pizza ont servi à financer ses dépenses personnelles. Il en va de même des sommes, créditées sur son compte bancaire sans qu'il n'en justifie la nature, provenant de la SARL Hamlet Consulting de droit luxembourgeois et de la société Polit Consulting de droit polonais, dont M. A était le gérant. L'ensemble des montants ainsi prélevées par le requérant, pendant deux années consécutives, auprès de ces sociétés, dont il était soit le gérant, soit l'associé unique, s'élève à la somme de 520 586 euros au titre de l'année 2016 et 893 061 euros au titre de l'année 2017. Enfin, l'administration a relevé que si M. A s'est présenté comme résident fiscal luxembourgeois, il n'a jamais justifié de ces déclarations de revenus souscrites au Luxembourg. Dès lors, par ces éléments, l'administration doit être regardée comme démontrant l'intention délibérée de M. A d'éluder l'impôt. 
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 Sur les conclusions tendant l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme de M. A réclame au titre des frais non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines. 
 Délibéré après l'audience du 18 mars 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Doré, président, 
 M. Kaczynski, premier conseiller, Mme Ghiandoni, première conseillère, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er avril 2025. 
 La rapporteure 
 Signé 
 S. GhiandoniLe président, 
 Signé 
 F. Doré 
 La greffière, 
 Signé 
 V. Retby 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.