TA78 · 5ème chambre — 1 avril 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 22 octobre 2022 et 24 mai 2023, la SAS Vaganet, représentée par Me Garbaa, doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer le remboursement du crédit d'impôt recherche à hauteur de la somme de 124 715 euros au titre de l'année 2020 en application de l'article 244 quater B du code général des impôts ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article 
 L. 761-1 du code de justice administrative. 
 La société requérante soutient que : 
 - la décision attaquée méconnait les dispositions de l'article " R. 45 B " du livre des procédures fiscales ; 
 - la décision attaquée est entachée d'un vice de procédure dès lors qu'aucun débat oral et contradictoire n'a été engagé par l'agent chargé du contrôle de sa demande et aucune demande complémentaire relative à la réalité de l'affectation à la recherche des dépenses qu'elle faisait valoir ne lui a été adressée, en méconnaissance de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales ; 
 - l'administration fiscale a procédé à l'analyse des travaux de recherche sans recourir au ministère de la Recherche ayant la compétence pour juger du caractère de recherche au sens de l'article 49 septies F du code général des impôts ; 
 - les opérations de recherche et développement qu'elle réalise répond à l'ensemble des critères définis par le manuel de Frascati ouvrant droit au bénéfice du crédit impôt recherche ; 
 -  
 - ses travaux remplissaient les exigences prévues par l'instruction administrative BOI-BIC-RICI-10-10-10-20. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 26 avril 2023 et 27 avril 2023, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - l'administration fiscale n'a pas mis en œuvre les dispositions de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales ; 
 - l'administration fiscale n'était pas tenue d'engager un débat oral et contradictoire avec la société requérante avant de rejeter sa demande ; 
 - les autres moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Ghiandoni, 
 - et les conclusions de Mme Mathé, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Vaganet, créée en 2014, est un cabinet de conseil en technologie de l'information spécialisé dans la prestation de services en informatiques. Le 10 mai 2022, elle a notamment sollicité la restitution immédiate de la créance de crédit d'impôt recherche (CIR) de l'année 2020 pour un montant de 124 715 euros. Le 9 juin 2022, le service instructeur de sa demande a sollicité un complément d'informations auprès de la société. En dépit de la réponse apportée par la société à cette demande le 30 juin 2022, l'administration fiscale a, par une décision du 22 août 2022, rejeté la demande de restitution du CIR de l'année 2020 de la société Vaganet. Par la requête visée ci-dessus, la SAS Vaganet doit être regardée comme demandant au tribunal de prononcer le remboursement du crédit d'impôt sollicité d'un montant de 124 715 euros. 
 Sur la demande de remboursement : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure au terme de laquelle l'administration a refusé le remboursement du crédit d'impôt recherche sollicité par la SAS Vaganet pour l'année 2020 : 
 2. D'une part, en vertu des dispositions du II de l'article 199 ter B du code général des impôts, la créance constituée par le crédit d'impôt pour dépenses de recherche défini à l'article 244 quater B est immédiatement remboursable lorsqu'elle est constatée, notamment, par une entreprise qui satisfait à la définition des micro, petites et moyennes entreprises donnée à l'annexe I au règlement (CE) n° 800/2008 de la Commission, du 6 août 2008, déclarant certaines catégories 
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 d'aide compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité (règlement général d'exemption par catégorie). 
 3. D'autre part, aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : " Les réclamations relatives aux impôts, () établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir () le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire ". 
 4. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que la demande de remboursement d'un crédit d'impôt recherche présentée sur le fondement du II de l'article 199 ter B du code général des impôts, qui tend à obtenir le bénéfice du droit au crédit d'impôt recherche prévu par les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, constitue une réclamation préalable au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales. 
 5. Enfin, aux termes de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration des impôts qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de rectification, être vérifiée par les agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie. ". Aux termes de l'article R. 45 B-1 du même code : " I. - La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination des crédits d'impôt mentionnés aux articles 244 quater B et 244 quater B bis du code général des impôts est vérifiée soit par un agent dûment mandaté par le directeur général pour la recherche et l'innovation, soit par un délégué régional académique à la recherche et à l'innovation ou, en Guyane, le délégué régional à la recherche et à la technologie ou un agent dûment mandaté par ce dernier. / L'intervention des agents du ministère chargé de la recherche peut résulter soit d'une initiative de ce ministère, soit d'une demande de l'administration des impôts dans le cadre d'un contrôle ou d'un contentieux fiscal. / II. - Dans le cadre de cette procédure, l'agent chargé du contrôle de la réalité de l'affectation à la recherche des dépenses déclarées envoie à l'entreprise contrôlée une demande d'éléments justificatifs. L'entreprise répond dans un délai de trente jours, éventuellement prorogé de la même durée à sa demande. L'entreprise joint à sa réponse les documents nécessaires à l'expertise de l'éligibilité des dépenses dont la liste est précisée dans la demande d'éléments justificatifs () / L'agent chargé du contrôle peut envoyer à l'entreprise contrôlée une demande d'informations complémentaires à laquelle celle-ci doit répondre dans un délai de trente jours. / Si les éléments fournis par l'entreprise en réponse à cette demande ne permettent pas de mener l'expertise à bien, l'agent chargé du contrôle peut envoyer à l'entreprise contrôlée une seconde demande d'informations à laquelle celle-ci doit répondre dans un délai de trente jours. Dans ce délai, l'entreprise a la faculté de demander un entretien afin de clarifier les conditions d'éligibilité des dépenses. / L'agent chargé du contrôle peut se rendre sur place après l'envoi d'un avis de visite. () / III. - L'avis sur la réalité de l'affectation des dépenses à la recherche est émis par les agents chargés du contrôle au vu de la réponse de l'entreprise à la demande d'éléments justificatifs qui lui a été adressée, des documents mentionnés au II, et, le cas échéant, des réponses aux demandes d'informations complémentaires et des éléments recueillis à l'occasion des échanges avec l'entreprise lors de l'entretien dans les locaux de l'administration ou de la visite sur place. () / L'avis est notifié à l'entreprise. Il est motivé lorsque la réalité de l'affectation à la recherche de dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt est contestée. / L'avis et, le cas échéant, les copies de documents ou autres éléments motivant cet avis sont communiqués à la direction générale des finances publiques.". 
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 6. En premier lieu, la décision par laquelle l'administration rejette tout ou partie de la réclamation que constitue une demande de remboursement d'un crédit d'impôt recherche n'a pas le caractère d'une procédure de reprise ou de redressement. Ainsi, les irrégularités susceptibles d'avoir entaché la procédure d'instruction d'une telle réclamation sont sans incidence sur le bien- fondé de la décision par laquelle l'administration refuse de rembourser un crédit d'impôt recherche. En outre, si, en vertu des dispositions précitées des articles L. 45 B et R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales, les agents du ministère chargé de la recherche peuvent vérifier auprès d'une entreprise la réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt, ni ces dispositions, à supposer même qu'elles aient été mises en œuvre en l'espèce, ni aucun texte ou principe ne leur imposent, en tout état de cause, d'engager avec l'entreprise un débat oral et contradictoire sur la réalité de cette affectation. Dès lors, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté comme inopérant. 
 7. En second lieu, la décision par laquelle l'administration fiscale a refusé de faire droit à la demande présentée par la société requérante comportait les motifs de droit et de fait lui permettant de comprendre les motifs du refus opposé. Par suite, le moyen tiré du défaut de motivation de la décision de refus de remboursement du crédit d'impôt recherche, à le supposer opérant, n'est pas fondé et doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé du refus de remboursement du crédit d'impôt recherche sollicité par la SAS Vaganet au titre de l'année 2020 : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 8. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. - Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. () ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III du code général des impôts : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté. " 
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 9. Il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu de l'instruction, si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du crédit d'impôt recherche eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations. S'il se prononce au vu des éléments avancés par l'une et l'autre partie, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. 
 10. Au soutien de sa demande de remboursement de crédit d'impôt recherche pour l'année 2020, la SAS Vaganet se prévaut de trois projets qu'elle a développés au cours de cette année qui avaient pour finalité, pour le premier d'entre eux, d'améliorer la planification automatique des trajectoires des agents mobiles tout en assurant la rapidité et l'efficacité, pour le deuxième projet de développer une solution de reconnaissance faciale partielle en se basant uniquement sur une partie aléatoire du visage capturé par un drone, et pour le troisième projet de développer une solution d'analyse des expressions faciales et corporelles à partir de vidéos capturées par des drones. 
 Quant au premier projet : 
 11. Il résulte de l'instruction, en particulier du dossier justificatif des travaux de recherche déclarés au titre du crédit d'impôt recherche pour l'année 2020 produit par la société requérante, que son premier projet a pour objet " l'amélioration de la planification automatique des trajectoires des agents mobiles tout en assurant la rapidité et l'efficacité afin de garder l'aspect temps réel ". La société ajoute qu'elle s'est concentrée " sur les algorithmes de population et plus précisément l'amélioration de l'algorithme d'optimisation d'essaim simplifié [SSO] dans le but de garantir les deux aspects : temps réel (rapidité de l'algorithme) et performance (s'échapper des optima locaux et donner des trajectoires optimales plus fiable) ". Si la société soutient qu'elle a ainsi élaboré un produit qui n'existait pas sur le marché, elle qualifie elle-même son projet d'" algorithme d'essaim simplifié amélioré " (ISSO). En outre, si les expérimentations menées par la société requérante avec des drones équipés de l'algorithme SSO et des drones équipés de son algorithme ISSO démontrent les performances accrues des agents mobiles équipés de ce dernier logiciel, ces résultats ne permettent pas d'établir une amélioration manifeste du logiciel déjà présent sur le marché et la société ne produit aucun autre élément à cet égard. Enfin, l'administration fiscale fait valoir que l'algorithme ISSO ainsi développé par la société requérante est le fruit de projets de recherches qu'elle avait menées de 2017 à 2019 qui avaient été considérés comme non éligibles au dispositif du crédit d'impôt recherche par deux rapports du ministère de l'enseignement supérieur de la recherche, et de l'innovation dans la mesure où, s'agissant notamment du développement d'une architecture d'un drone permettant d'avoir une autonomie de vol et une capacité de calcul bien supérieures aux drones existants, sa dimension recherche et développement avait alors été estimé faible et, s'agissant du développement d'un système de reconnaissance et de suivi en temps réel des cibles et de prédiction de leurs chemins empruntés à partir de drones, il procédait d'une synthèse de technique et méthodes existantes sans caractère innovant. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à réclamer le bénéfice des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts pour ce projet. 
 Quant au deuxième projet : 
 12. Il résulte de l'instruction, en particulier du dossier justificatif des travaux de recherche déclarés au titre du crédit d'impôt recherche pour l'année 2020 produit par la société requérante, que son deuxième projet a pour objet le développement d'une solution de reconnaissance faciale efficace par drone en dépit de l'occlusion partielle des visages ou des aléas extérieurs susceptibles d'altérer les images capturées. La société requérante reconnaît, dans ce 
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 même dossier, que plusieurs logiciels de reconnaissance faciale existaient sur le marché à la date de ses recherches. Si elle soutient que ces systèmes de reconnaissance faciale ne tenaient compte ni des mouvements du drone et du sujet faisant subir des transformations projectives non maîtrisées à l'image capturée, ni des facteurs externes comme le bruit et l'illumination qui altèrent également cette image, ces allégations sont contredites par l'administration fiscale en défense qui cite plusieurs sociétés opérant en France ou à l'étranger qui, dès avant 2020, avaient élaboré des systèmes de reconnaissance faciale aux propriétés équivalentes à celui mis au point par la société requérante. Enfin, les éléments produits par la société requérante ne permettent pas d'établir une amélioration manifeste des systèmes de reconnaissance faciale déjà présents sur le marché, y compris en ce qui concerne les images capturées par drones. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à réclamer le bénéfice des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts pour ce projet. 
 Quant au troisième projet : 
 13. Le troisième projet consiste dans le développement d'une solution d'analyse des expressions faciales et corporelles à partir des vidéos capturées par des drones en mission afin d'identifier les émotions. Il résulte de l'instruction, en particulier du dossier justificatif des travaux de recherche déclarés au titre du crédit d'impôt recherche pour l'année 2020 produit par la société requérante, que ses recherches relatives à ce projet sont très largement basées sur des études et technologies existantes dont elle fait la synthèse sans démontrer le caractère innovant de ses travaux ou l'amélioration manifeste apportée aux produits déjà présents sur le marché en 2020 évoqués par l'administration dans son mémoire en défense. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à réclamer le bénéfice des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts pour ce projet. 
 S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 14. La décision par laquelle l'administration refuse de restituer une créance en matière de crédit d'impôt en faveur de la recherche ne constitue pas un rehaussement. La société Vaganet ne peut dès lors, en tout état de cause, se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine référencée BOI-BIC-RICI-10-10- 20-20. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de remboursement de la SAS Vaganet ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat la somme que la SAS Vaganet demande au titre des frais exposés non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de SAS Vaganet est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Vaganet et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines. 
 Délibéré après l'audience du 18 mars 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Doré, président, 
 M. Kaczynski, premier conseiller, Mme Ghiandoni, première conseillère, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er avril 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 S. GhiandoniLe président, 
 Signé 
 F. Doré 
 La greffière, 
 Signé 
 V. Retby 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.