TA33 · 3ème Chambre — 15 mai 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 19 septembre 2023 et le 19 mars 2025, M. A D, représenté par Me Fornier de Savignac, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, ainsi que celle de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - les sommes qui lui ont été avancées par la société HVM à hauteur de 3 029 000 euros en 2015, et de 90 000 euros en 2016, présentent le caractère d'un prêt et non celui de revenus distribués au sens du 3° de l'article 120 du code général des impôts ; 
 - ses déplacements dont les frais ont été pris en charge par la société HVM à hauteur de 34 113 euros présentent un caractère professionnel et non celui de revenus distribués au sens du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 15 février 2024, l'administrateur général des finances publiques, chef de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme E, 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Toupet, représentant M. D.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A D est l'associé unique et le gérant de la société par actions simplifiées Holding du Vieux Moulin (HVM), qui exerce l'activité de gestion d'avoirs financiers et prises de participations dans diverses sociétés. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période comprise entre le 1er janvier 2013 et le 30 juin 2015, date à laquelle son siège social a été transféré en Belgique. Parallèlement, M. D a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2014, 2015 et 2016 à l'issue duquel l'administration a estimé que les sommes de 3 029 000 euros et 90 000 euros respectivement prélevées par ce dernier sur son compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société HVM au cours des années 2015 et 2016, devaient être regardées comme des revenus distribués au sens du 3° de l'article 120 du code général des impôts. Elle a également regardé les frais de déplacements et les frais de véhicules comptabilisés par la société à hauteur de 34 113 euros au titre de l'exercice clos au 30 juin 2015 comme des revenus distribués à M. D, en application du 1° du 1 de l'article 109 du même code, en l'absence d'élément établissant le caractère professionnel de ces déplacements. M. D demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, ainsi que celle de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2015 pour un montant total de 2 301 852 euros en droits, intérêts et majoration. 
 Sur le bien-fondé des impositions litigieuses : 
 En ce qui concerne le solde débiteur du compte courant d'associé : 
 2. Aux termes de l'article 120 du code général des impôts, relatif aux revenus de valeurs mobilières émises hors de France : " Sont considérés comme revenus au sens du présent article :  1° Les dividendes, intérêts, arrérages et tous autres produits des actions de toute nature et des parts de fondateur des sociétés, compagnies ou entreprises financières, industrielles, commerciales, civiles et généralement quelconques dont le siège social est situé à l'étranger quelle que soit l'époque de leur création () 3° Les répartitions faites aux associés, aux actionnaires et aux porteurs de parts de fondateur des mêmes sociétés, à un titre autre que celui de remboursement d'apports ou de primes d'émission. () ".  
 3. En application des dispositions précitées, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d'une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts au 31 décembre de l'année en cause. En cas de variation de ce solde d'une année civile sur l'autre, seule la différence positive entre ces deux soldes peut légalement être incluse dans le revenu imposable de l'associé, l'actionnaire ou le porteur de parts pour l'année en cause. 
 4. La circonstance que les sommes mises à la disposition de l'associé ont été remboursées par ce dernier postérieurement à l'exercice envisagé et après la vérification comptable, ne saurait à elle seule constituer la preuve réservée par l'article 120 du code général des impôts, en l'absence d'acte écrit ayant précisé dès l'origine la nature et l'objet du prêt et fixant les modalités de son remboursement. 
 5. Il résulte de l'instruction que le compte courant d'associé ouvert au nom de M. D dans les écritures de la société HVM, qui présentait un solde créditeur de 31 166,30 euros au 30 juin 2015, présentait un solde débiteur de 3 614 018,51 euros au 30 juin 2016.  
 6. M. D soutient que la différence entre ces deux montants constitue un prêt remboursable consenti par la société HVM au sens du droit belge, et non une distribution de cette dernière, qui serait interdite par l'article 320 du code des sociétés belges lorsqu'à la clôture du dernier exercice, l'actif net tel qu'il résulte des comptes annuels est ou deviendrait, à la suite d'une telle distribution, inférieur au montant du capital libéré. Il produit une analyse réalisée par un cabinet d'avocats belges, expliquant qu'un compte courant d'associé débiteur peut être assimilé à un prêt hypothécaire sans termes au regard des règles comptables et juridiques belges. Il ajoute que ce prêt qui lui a ainsi été consenti par la société HVM porte intérêts, que ces intérêts ont été enregistrés en comptabilité, qu'il a engagé des démarches auprès de sa banque dès le 7 janvier 2016 en vue de souscrire un prêt bancaire pour le rembourser, et qu'il l'a effectivement remboursé le 26 septembre 2018. 
 7. Toutefois, il appartient au juge de l'impôt, saisi d'un litige portant sur le traitement fiscal d'une opération impliquant une société de droit étranger, d'identifier dans un premier temps, au regard de l'ensemble des caractéristiques de cette société et du droit qui en régit la constitution et le fonctionnement, le type de société de droit français auquel la société de droit étranger est assimilable. Compte tenu de ces constatations, il lui revient ensuite de déterminer le régime applicable à l'opération litigieuse au regard de la loi fiscale française. 
 8. En l'espèce, aucun acte écrit ayant précisé dès l'origine la nature, l'objet du prêt et fixant les modalités de son remboursement n'est présenté par M. D, dont ne sauraient tenir lieu l'échange de courriels entre M. D et la Société Générale du 7 janvier 2016, faisant état d'un simple projet de " refinancement " du compte courant de la société HVM, le compte-rendu de visite du 2 février 2016 relevant une décision de " rembourser le compte débiteur de la SPRL du Vieux Moulin ", le rapport de gestion de l'exercice comptable courant du 1er juillet 2015 au 30 juin 2016, présenté par l'associé unique à l'assemblée générale du 30 décembre 2016, qui se borne à relever que M. D doit à la société un montant de 3 614 018,51 euros représentant le solde débiteur de son compte courant arrêté au 30 juin 2016, produits par M. D devant le tribunal. Il en va de même de l'attestation de prêt doublement signée par lui-même en tant que gérant et en tant que bénéficiaire datée du 26 septembre 2018, suivie d'un ordre de transfert de la somme de 3 996 000 euros depuis le compte bancaire de M. D au compte bancaire de la société HVM dès lors que cette opération est intervenue postérieurement aux opérations de contrôle. Dans ces conditions, l'administration a pu légalement estimer que la variation du solde du compte courant d'associé de M. D du 30 juin 2015 au 30 juin 2016 devait être regardée comme un revenu distribué par la société HVM imposable à l'impôt sur le revenu entre les mains de ce dernier. 
 En ce qui concerne les frais de déplacement : 
 9. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". 
 10. A l'issue de la vérification de comptabilité de la société HVM, l'administration a remis en cause la déduction des résultats imposables à l'impôt sur les sociétés, au titre de l'exercice clos au 30 juin 2015, de charges enregistrées aux comptes 625100 et 625200 pour des montants respectifs de 28 249,60 euros et de 5 863,42 euros au motif que ces charges n'étaient pas assorties de justificatifs démontrant qu'elles présentaient un caractère professionnel et qu'elles avaient été engagées dans l'intérêt de la société. Elle a constaté que ces sommes avaient bénéficié à M. D, associé unique et gérant de cette société, et a décidé de les imposer entre ses mains au titre de l'année 2015. 
 11. En se bornant à soutenir que l'activité de gestion d'un patrimoine mobilier et immobilier de la société HVM l'a conduit à se déplacer, et qu'il est en litige avec son frère dans le cadre du réinvestissement des fonds issus de la quote-part du prix de ventes d'actions BTF revenant à la société, M. D ne remet pas en cause les constatations opérées par l'administration sur le fondement de la loi fiscale. 
 12. Il ne peut, enfin, utilement se prévaloir de la réponse ministérielle apportée à M. C et publiée 8 juillet 1954 au journal officiel des débats de l'Assemblée Nationale, qui ne contient que de simples recommandations et ne constitue pas une interprétation formelle de la loi fiscale opposable à l'administration en application des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 13. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. D doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à la mise en œuvre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'Etat n'étant pas la partie perdante dans la présente instance. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A D et à l'administrateur général des finances publiques, chef de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. 
 Délibéré après l'audience du 17 avril 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme E et Mme B, premières conseillères. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 mai 2025. 
 La rapporteure, 
 E. E 
 Le président, 
 D. FERRARI       Le greffier, 
 Y. JAMEAU 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
 N°230513