TA44 · 4ème Chambre — 24 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 4 mars 2019 et 15 septembre 2020, l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) STATP, représentée par Me de Montgolfier, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014 ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le service vérificateur ne lui a pas adressé d'avis de vérification, méconnaissant ainsi les dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; 
 - les avoirs consentis au profit de la société Lotipromo ont été émis à la suite de difficultés d'ordre technique dont la réalité n'est pas contestée, rencontrées lors du déroulement de trois chantiers de lotissement différents et qui justifiaient en l'état une décision de gestion ; la nature de leur relation contractuelle lui permettait de consentir des avoirs à la société Lotipromo, sans qu'il soit besoin de prouver sa responsabilité dans le préjudice financier subi par cette dernière ; l'administration fiscale n'est pas fondée à s'immiscer dans cette décision de gestion commerciale ; 
 - l'indemnité de 37 000 euros qu'elle a versée à la société Lotipromo est justifiée par l'existence d'une convention conclue le 15 décembre 2014 entre elles, prévoyant le versement d'une telle somme ; 
 - la rémunération versée à M. A par ses soins au titre de son mandat de gérance pour les années 2013 et 2014 a été régulièrement déclarée à l'impôt sur le revenu et cette somme a été contractuellement imputée dans les comptes de la société Lotipromo ; 
 - les pénalités pour manœuvres frauduleuses ne sont pas justifiées. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 3 septembre 2019, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par l'EURL STATP ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Thierry, conseillère, 
 - les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public, 
 - et les observations de M. A.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) STATP, dont M. B A est le gérant et l'associé unique, a pour activité l'organisation de chantiers du bâtiment par coordination des corps d'état, le suivi de travaux réalisés et le contrôle de conformité des ouvrages édifiés au profit de la société Lotipromo, aménageur foncier de terrains à bâtir également gérée et entièrement détenue par M. A, avec laquelle elle a conclu plusieurs mandats de gestion à cette fin. L'EURL STATP a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période allant du 25 avril 2013 au 31 décembre 2014, étendue jusqu'au 30 juin 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a notamment réintégré dans le résultat imposable de cette société, d'une part, une somme de 103 800 euros H.T. correspondant à des avoirs consentis par l'EURL STATP à la société Lotipromo et analysés par l'administration fiscale comme résultant d'actes anormaux de gestion et, d'autre part, une somme de 37 000 euros correspondant à une indemnité versée par la société requérante à la société Lotipromo, dont l'administration a remis en cause la déductibilité. Il en est résulté des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés assorties de la majoration de 80% pour manœuvres frauduleuses, lesquelles ont été mises en recouvrement le 15 décembre 2016. Par une réclamation réceptionnée par l'administration fiscale le 3 juillet 2017, l'EURL STATP a demandé la décharge de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés. Sa réclamation a été rejetée par une décision du 11 janvier 2019. L'EURL STATP demande au tribunal la décharge des impositions litigieuses.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. Aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " () une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / () ". 
 3. En se bornant à soutenir, sans plus de précisions, que le service vérificateur se serait abstenu de lui adresser l'avis de vérification prévu par les dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, l'EURL STATP n'établit pas que la procédure d'imposition dont elle a fait l'objet serait entachée d'irrégularité. Au demeurant, il résulte au contraire de l'instruction, notamment des termes mêmes de la proposition de rectification du 12 novembre 2015, qu'un avis de vérification de comptabilité daté du 7 août 2015 a été adressé à la société requérante qui en a accusé réception le 10 août suivant. Par suite, le moyen tiré de ce que l'EURL STATP n'aurait pas été destinataire d'un avis de vérification avant le début des opérations de contrôle doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :  
 4. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / (). ". Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ". 
 En ce qui concerne les avoirs consentis à la société LOTIPROMO :  
 5. En vertu des dispositions de l'article 38 du code général des impôts précitées, le bénéfice imposable est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. Les renonciations à recettes et abandons de créances consentis par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que les avantages octroyés par une entreprise à un tiers constituent un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties. Dans l'hypothèse où l'entreprise s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l'administration d'apporter la preuve que cet avantage est, contrairement à ce que soutient l'entreprise, dépourvu de contrepartie, qu'il a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour l'entreprise ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 6. Il résulte de l'instruction qu'au cours de la période vérifiée, la société Lotipromo a réglé à l'EURL STATP la totalité des factures que cette dernière avait émises en vue de la rémunération de ses prestations de suivi de chantier de construction immobilière confiées en vertu de mandats de gestion conclus entre les sociétés, pour un montant total de 157 700 euros. Le service vérificateur a constaté que l'EURL STATP avait comptabilisé, le 31 décembre 2014, un avoir au crédit du compte 4671 " SARL LOTIPROMO " pour un montant de 124 151, 22 euros TTC, soit 103 800 euros H.T., au profit de la société Lotipromo, correspondant à la neutralisation des factures d'un montant total de 92 941 euros émises au titre d'un chantier situé à Saint-Jean-de-Monts, de la facture du 26 décembre 2013 d'un montant de 9 255 euros pour un chantier situé à Donges et de la somme de 1 604 euros pour un chantier situé à Pontchâteau. L'administration fiscale a également relevé que la société requérante n'avait pas refacturé les prestations de service en litige à la société Lotipromo, laquelle avait d'ailleurs acquitté l'ensemble desdites factures ainsi qu'il a été dit précédemment, et que l'inscription de ces avoirs en comptabilité lui avait permis de diminuer son résultat fiscal. Au vu de ces éléments, le service a regardé cet avoir comme une renonciation anormale à des recettes constitutive d'un acte anormal de gestion de la part de l'EURL STATP et a en conséquence procédé à la réintégration de cette somme dans son résultat imposable au titre de l'exercice clos en 2014. 
 7. La société requérante soutient que l'avoir en litige a été consenti à la suite de difficultés techniques rencontrées au cours des chantiers de lotissement qui se sont déroulés à Saint-Jean-de-Monts, Donges et Pontchâteau, pour lesquels elle avait conclu un mandat de gestion avec la société Lotipromo. Si la réalité des difficultés d'acquisition de terrains, d'écoulement imprévu des eaux fluviales ou encore de pose de panneaux ERDF et Télécom ayant engendré des retards dans l'avancement de ces trois chantiers est suffisamment établie par l'instruction, il ne résulte toutefois pas de l'instruction que ces obstacles à la bonne conduite des opérations de lotissement seraient imputables à l'EURL STATP. La société requérante ne démontre pas davantage que cet avoir aurait fait l'objet d'une contrepartie de la part de la société Lotipromo, dont il n'a pu être établi au demeurant qu'elle a reçu le remboursement effectif des factures annulées par l'inscription en compatibilité des avoirs. En outre, contrairement à ce que soutient la société requérante, la nature des relations contractuelles l'unissant à la société Lotipromo, dont la réalité n'est pas contestée, ne peut davantage justifier par elle-même d'un appauvrissement de l'EURL STATP au profit de son mandant, la société Lotipromo, qui a vu la rentabilité des trois chantiers sensiblement diminuer à cause des difficultés techniques qu'elle y a rencontrées, faute de démontrer l'existence d'un fait imputable à l'EURL STAP dans la survenance de ces dernières. Dès lors, en raison de l'incapacité de l'EURL STATP à démontrer l'existence d'une contrepartie à l'avoir de 103 800 euros qu'elle a consenti à la société Lotipromo, et alors que la société Lotipromo est également gérée et détenue par M. A, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l'existence d'un acte anormal de gestion  et a pu en conséquence, à bon droit, réintégrer dans le résultat imposable de l'EURL STATP la somme de 103 800 euros au titre de l'exercice clos en 2014.  
 En ce qui concerne l'indemnité de 37 000 euros versée à la société Lotipromo :  
 8. Il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. Par ailleurs, pour l'application de ces dispositions il appartient au contribuable de justifier l'inscription d'une dette au passif du bilan de son entreprise. 
 9. Il résulte de l'instruction que l'EURL STATP a versé à la société Lotipromo une indemnité s'élevant à 37 000 euros en application d'une convention conclue entre les parties le 15 décembre 2014, qu'elle a comptabilisée par une inscription au crédit du compte 4671 " SARL LOTIPROMO " et par une inscription équivalente au débit du compte de charges 6580 " Charges diverses gestion courante ". L'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de cette indemnité au motif que la société requérante n'apportait aucune justification au paiement d'une telle somme, tant dans son principe que dans son montant. 
 10. Pour justifier du caractère déductible de l'indemnité ainsi versée, l'EURL STATP se borne à indiquer, sans plus de précisions, qu'elle s'est abstenue de gérer les suites du " sinistre dont a été victime la société Lotipromo " dans le cadre de l'accomplissement de sa mission de gestion comprenant l'organisation, la coordination, le suivi et le contrôle des travaux définis dans le programme des travaux du lotissement et qu'un tel manquement devait être réparé par le versement de cette indemnité. Dans ces conditions, en l'absence de preuve que cette indemnité constituerait une dette certaine dans son principe et son montant pour l'EURL STATP, l'administration fiscale a pu à bon droit remettre en cause la déductibilité de cette indemnité et réintégrer dans le résultat imposable de la société requérante la somme de 37 000 euros au titre de l'exercice clos en 2014. 
 En ce qui concerne les sommes inscrites au compte 4671 SARL Lotipromo :  
 11. Il résulte de l'instruction que les sommes inscrites à ce compte, correspondant à des virements effectués au débit du compte 4671 " SARL LOTIPROMO " dans les comptes de l'EURL STATP, au profit de M. et Mme A, d'un montant total de 96 100 euros pour la période du 28 avril au 31 décembre 2013 et de 44 800 euros pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2014, n'ont pas été à l'origine des rehaussements contestés par l'EURL STATP et ont exclusivement trait à des rehaussements d'impôt sur le revenu mis à la charge de M. et Mme A. Ainsi, les moyens relatifs à la nature et à l'utilisation des sommes figurant sur ce compte sont inopérants. 
 Sur les pénalités :  
 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : () / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis. ". En outre, aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle. 
 13. Pour justifier l'application de la pénalité de 80 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts aux rehaussements en litige, l'administration fiscale fait valoir que les comptes 455 et 4671 libellés " SARL Lotipromo " ouverts dans l'EURL STATP contenaient des opérations qui ne reflétaient pas la réalité, telles que l'inscription au débit du compte 4671, en lieu et place d'un compte client, des facturations des prestations rendues à la société Lotipromo et au crédit de ce compte de l'avoir consenti au profit de la société Lotipromo le 31 décembre 2014 d'un montant de 124 151 euros et d'une indemnité de 37 000 euros qui ont permis de dissimuler d'importants prélèvements opérés sur ce même compte par M. A, gérant et associé unique des deux sociétés en cause qui ne possédait pas de compte courant d'associé dans les comptes de l'EURL STATP, à destination de ses comptes personnels, alors qu'il était réputé ne percevoir aucune rémunération pour ses fonctions de gérant. Elle relève enfin que la façon dont ont été comptabilisées ces opérations ont eu pour effet de réduire de 92% le bénéfice imposable de l'EURL STATP de l'exercice 2014 et de dissimuler les prélèvements opérés dans la trésorerie de la société requérante par son associé unique et gérant. En faisant état de ces éléments, elle doit être regardée, dans les circonstances de l'espèce, comme établissant la volonté délibérée de l'EURL STATP d'éluder l'impôt et l'existence d'agissements destinés à égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle de nature à justifier l'application de la majoration de 80%. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par l'EURL STATP doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de l'EURL STATP est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l'EURL STATP et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 3 février 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 M. Huin, premier conseiller, 
 Mme Thierry, conseillère.   
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 février 2023. 
 La rapporteure, 
 S. THIERRY 
 Le président, 
 Y. LIVENAISLe greffier, 
 E. LE LUDEC        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,