TA38 · 7ème Chambre — 12 juillet 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 9 juillet 2021 et le 21 juillet 2022, M. A B, représenté par Me Daly, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017, ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondant ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 Il soutient que : 
 - l'année de rattachement de l'avantage occulte devait correspondre au fait générateur constitué par la cession à titre onéreux du bien en 2017 et non à la mise à disposition des revenus distribués par la société en 2017 ; 
 - l'avantage occulte qui aurait été réalisé au profit de la société OPV Construction n'est pas établi dès lors que l'insuffisance de valeur n'est pas établie, que les termes de comparaison retenus par l'administration fiscale ne sont pas pertinents et que l'intention libérale n'est pas démontrée ; 
 - l'absence de bonne foi n'étant pas établie, l'administration fiscale n'était pas fondée à lui infliger une pénalité pour manquement délibéré sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 13 septembre 2021, la directrice de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bourion, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Heintz, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. A l'issue de la vérification de comptabilité de l'EURL OPV Construction, l'administration fiscale a estimé que le prix auquel cette société avait acquis une parcelle de terrain à bâtir auprès de M. B, père du gérant et unique associé de l'EURL, avait été majoré par rapport à la valeur vénale de ce bien. Par une proposition de rectification du 8 février 2019, elle a notifié à M. B, dans le cadre de la procédure contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2017. Ces rehaussements ont été assortis de la majoration pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts. M. B demande la décharge de ces suppléments d'impôt.  
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () / c) les rémunérations et avantages occultes () ". En cas d'acquisition à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix ne comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées de l'article 111 c du code général des impôts, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause. La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour l'un des cocontractants, d'octroyer et, pour l'autre, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession. Par ailleurs, le versement de cet avantage occulte par une société de personnes correspond à une distribution de revenus imposables chez le bénéficiaire de cet avantage dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 3. Lorsque l'administration procède à l'évaluation de la valeur vénale d'un bien en se référant à des transactions qui ont porté sur des immeubles situés à proximité de son lieu de situation, il lui appartient de retenir des termes de comparaison relatifs à des ventes qui ont porté sur des biens similaires, intervenues à une date peu éloignée dans le temps. Toutefois, aucune règle du code général des impôts n'impose dans ce cas à l'administration de se fonder exclusivement sur des termes de comparaison portant sur des transactions antérieures à la date de ce fait générateur.  
 4. D'une part, il résulte de l'instruction que pour estimer la valeur vénale de la parcelle litigieuse vendue à l'EURL OPV Constructions et ainsi fixer le prix moyen au mètre carré de 465 euros lui ayant servi de référence pour apprécier la normalité ou non de l'opération, l'administration a utilisé la méthode de comparaison dite globale, en établissant un prix moyen au mètre carré de cinq terrains à bâtir acquis, entre octobre 2011 et décembre 2013, par des sociétés de promotion immobilière ou des marchands de bien, situés dans la même section cadastrale que le terrain acheté par la requérante, dans un périmètre de 500 mètres de la parcelle en cause, et bénéficiant de la même exposition au sud. S'il est vrai que la référence au prix d'acquisition du terrain n° 5 n'est pas pertinente compte tenu de sa faible surface de 83 m2  ayant pu conduire, en l'absence d'indication quant à son coefficient d'occupation des sols, à une minoration de son prix, il n'en va pas de même des quatre autres tènements immobiliers choisis par le service qui sont tous des terrains à bâtir bénéficiant de droits à construire compris entre 0,20 et 0,30, nettement supérieurs à la parcelle litigieuse (0,08), n'ayant pourtant donné lieu, sur le calcul du prix moyen au mètre carré de la parcelle litigieuse, à aucun abattement. Or, même en excluant le terrain n° 5, le prix moyen au mètre carré des quatre autres parcelles sélectionnées de manière pertinente par l'administration fiscale, de 475 euros, demeure inférieur au prix d'acquisition du terrain de la requérante, de 667 euros par m2 si l'on se réfère au prix d'acquisition allégué par la société OPV Construction et de 733 euros par m2 si l'on se réfère au prix stipulé dans l'acte d'achat. Ainsi, l'administration fiscale établit l'existence d'une différence entre le prix de cession convenu avec l'EURL OPV Construction et la valeur vénale du bien d'au moins 43 %. Dans ces conditions, le caractère prétendument avantageux de la situation géographique du terrain litigieux, à le supposer même établi, ne saurait expliquer l'écart constaté par le service, qu'il a pu, à bon droit, regarder comme significatif. 
 5. D'autre part, M. B a vendu le terrain en cause à la société OPV Construction dont le gérant et associé unique est son fils. Dès lors, ses liens d'affaires avec le vendeur font présumer une intention libérale. Le requérant produit un tableau du coût de projets comparables réalisés par des professionnels à la même époque sur trois autres parcelles avoisinantes, destiné à prouver le caractère économiquement réaliste de l'opération que la société OPV Construction projetait malgré le coût d'achat élevé du tènement immobilier sur lequel cette opération devait être réalisée. Toutefois, outre le fait que les données sur lesquelles sa démonstration repose, à savoir une surface de plancher constructible de son projet de 450 m2, sont erronées dans la mesure où le coefficient d'occupation des sols applicable au terrain qu'elle a acquis, de 0,08, ne permettait qu'une construction de 120 m2, le requérant n'est en tout état de cause pas fondé à invoquer la marge bénéficiaire que présenterait l'opération pour la société acquéreuse pour justifier l'absence d'intention libérale à lui consentir un prix délibérément majoré par rapport à la valeur vénale du bien. 
 6.  Il résulte de ce qui précède que l'administration fiscale établit la preuve de l'existence d'un avantage occulte octroyé à M. B imposable entre ses mains sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts. 
 7. En second lieu, aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". En application des dispositions citées des articles 12 et 111 c du code général des impôts, le fait générateur d'imposition de la libéralité doit être rattaché à l'année au cours de laquelle le bénéficiaire de la libéralité en cause en a eu la disposition. En vertu de ces dispositions, les versements assimilés à des libéralités sont imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre de l'année où ils ont été mis à la disposition des bénéficiaires. Dans le cas de versements échelonnés d'un prix de cession supérieur à la valeur réelle du bien, la fraction du prix constitutive d'une libéralité ne peut être regardée comme effectivement appréhendée par les bénéficiaires qu'une fois que le montant cumulé des versements effectués excède la valeur réelle du bien.  
 8. Il résulte de l'instruction qu'en exécution de l'acte notarié d'acquisition du 30 décembre 2013, la somme de 1 000 000 d'euros a été réglée par la société OPV Construction à M. B, d'abord, par trois chèques respectivement de 50 000 euros, 150 000 euros et 60 000 euros en date du 16 juin 2015, puis, par le versement de la somme de 740 000 euros le 30 avril 2017. Il suit de là que M. B ne peut pas être regardé comme ayant eu la disposition de la fraction du prix constitutive d'une libéralité au 31 décembre de l'année 2013. Par suite, l'administration fiscale était fondée à imposer les revenus distribués résultant de cette libéralité au titre de l'année 2017. 
 Sur les pénalités :  
 9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 10. Comme exposé aux points 4 et 5, M. B a cédé à la société OPV Construction une parcelle de terrain à bâtir à un prix significativement surévalué par rapport au marché immobilier à La Clusaz, alors qu'en sa qualité de professionnel du secteur immobilier, il ne pouvait ignorer que la vente de sa parcelle était réalisée à un prix nettement supérieur au prix du marché. Dans ces conditions, il doit être regardé comme ayant délibérément entendu éluder l'impôt sur les revenus dont il était redevable. L'administration fiscale rapportant ainsi la preuve qui lui incombe de ce manquement délibéré, les conclusions du requérant tendant à la décharge de la pénalité qui lui a été infligée sur le fondement des dispositions citées au point précédent doivent être rejetées. 
 Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 11. Les conclusions présentées par M. B au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, eu égard à sa qualité de partie perdante dans l'instance, être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur spécialisé de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 21 juin 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. L'Hôte, président, 
 Mme Bourion, première conseillère,  
 M. Ruocco-Nardo, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 juillet 2024. 
 La rapporteure, 
 I. BOURION 
 Le président, 
 V. L'HÔTE        La greffière, 
 L. ROUYER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.