TA06 · 3ème Chambre — 29 janvier 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 mai et 16 décembre 2022, M. B C et Mme A C, représentés par Me Bechtold, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des contributions supplémentaires d'impôts sur le revenu et de cotisations sociales mises à leur charge pour l'année 2016, d'un montant total en droits et pénalités de 186 310 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que :  
 - la proposition de rectification du 23 décembre 2019 est insuffisamment motivée en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 - ils ne pouvaient être taxés d'office sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'ils ont justifié l'origine et la nature de tous les crédits inscrits sur leurs comptes bancaires ; 
 - l'administration fiscale aurait dû mettre en œuvre la procédure d'abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, et ainsi leur accorder les garanties correspondantes, de sorte que l'imposition en litige est entachée d'un détournement de procédure ; 
 - ils ont justifié l'origine et la nature des crédits bancaires, d'un montant de 290 000 euros, et qui proviennent d'un prêt consenti pour surmonter des difficultés liées à un emprunt bancaire dans le cadre du dispositif Scellier ; aucune clause du contrat de prêt ne remet en cause l'origine et la nature des crédits litigieux. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 10 octobre 2022, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme C ne sont pas fondés.  
 Par ordonnance du 23 octobre 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 19 novembre 2024 à 12h00.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique du 8 janvier 2025 : 
 - le rapport de M. Loustalot-Jaubert, rapporteur, 
 - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. B C et Mme A C ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle. L'administration leur a notifié, par proposition de rectification du 23 décembre 2019, des contributions supplémentaires d'impôts sur le revenu et de cotisations sociales selon la procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et selon la procédure d'imposition d'office prévue à l'article L. 69 du livre des procédures fiscales s'agissant des revenus d'origine indéterminée pour l'année 2016. Par un avis d'imposition du 31 août 2021, ces rectifications, d'un montant en droits et pénalités de 186 310 euros, ont été mises à la charge de M. et Mme C. La réclamation préalable qu'ils ont formée à l'encontre de ces rectifications ayant été rejetée le 11 mars 2022, ils saisissent le tribunal de la même demande.  
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. () ". Ni l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, ni aucune autre disposition n'impose à l'administration, lorsqu'elle fait usage de la procédure de taxation d'office, de mentionner dans la notification qu'elle adresse au contribuable les motifs du recours à cette procédure.  
 3. Les requérants, qui ne contestent que les seules impositions supplémentaires mises à leur charge selon la procédure d'imposition d'office et qui soutiennent que le service vérificateur a méconnu les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, doivent en réalité être regardés comme soulevant un moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 du même livre, applicable aux contribuables ayant fait l'objet d'une procédure d'imposition d'office. En l'espèce, la proposition de rectification en date du 23 décembre 2019 précise les bases d'imposition retenues par le service, les modalités de calcul et la catégorie des impositions mises à la charge des contribuables. Elle est, par suite, suffisamment motivée au regard des dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales.  
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " () [L'administration] peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 €. () ". Aux termes de l'article L. 16 A du même livre : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ". Selon l'article L. 69 de ce livre : " () sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". 
 5. Il est loisible au contribuable taxé d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve que les sommes concernées, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie déterminée de revenus. 
 6. Il résulte de l'instruction qu'au cours de l'examen contradictoire sur la situation fiscale personnelle de M. et Mme C, le service a constaté une discordance entre le montant total des sommes créditées sur leurs comptes et leurs revenus déclarés, ces derniers étant plus de trois fois inférieurs aux sommes créditées sur les relevés de compte du couple. Le service a alors demandé à M. et Mme C des justifications quant à l'origine de certaines sommes en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales cité au point précédent, notamment un crédit de 290 000 euros, libellé " Virt étranger ", en date du 4 octobre 2016. Les éléments apportés par M. et Mme C ayant été considérés comme insuffisants par l'administration fiscale, elle les a alors mis en demeure d'apporter des précisions supplémentaires en application de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales.  
 7. Les requérants soutiennent que ce crédit de 290 000 euros correspond à un prêt consenti par un ami, par le biais d'une société étrangère située à Hong Kong. Ils indiquent avoir conclu un contrat de prêt le 15 mai 2016, prévoyant un remboursement à l'échéance de celui-ci, soit le 15 mai 2027. Toutefois, il résulte de l'instruction que ce contrat de prêt n'a pas fait l'objet de l'enregistrement prévu par les dispositions du 3 de l'article 242 ter du code général des impôts et ne dispose donc pas d'une date certaine. En outre, aucun remboursement n'a été effectué, le paiement des intérêts ayant été reporté au 1er septembre 2022 par un avenant du 6 juin 2017, puis au 15 mai 2027 par un second avenant, lequel n'a pas été produit. Par ailleurs, le prêt n'a été assorti d'aucune garantie et il n'est pas contesté par les requérants qu'il n'apparaît pas au crédit de la société qui leur aurait accordé. Dans ces conditions, les éléments apportés par M. et Mme C ne suffisent pas à établir que la somme en litige avait la nature d'un prêt. Par suite, l'administration a pu légalement d'une part recourir à la procédure d'imposition d'office et d'autre part, taxer cette somme en qualité de revenu d'origine indéterminée en application des articles L. 16, L. 16 A et L. 69 du livre des procédures fiscales.  
 8. En troisième et dernier lieu, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles () ". 
 9. Il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas écarté comme fictif le contrat de prêt dont se sont prévalus les requérants mais a seulement estimé que, dès lors que l'existence de ce contrat n'était pas prouvée, les éléments produits par M. et Mme C en réponse à ses demandes de justifications n'étaient pas de nature à justifier le caractère non imposable de la somme de 290 000 euros. Les requérants ne sont donc pas fondés à soutenir que l'administration s'est placée implicitement mais nécessairement sur le terrain de l'abus de droit fiscal et a ainsi commis un détournement de procédure en les privant des garanties prévues à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales.   
 10. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme C ne sont pas fondés à demander la décharge des contributions supplémentaires d'impôts sur le revenu et de cotisations sociales mises à leur charge par l'avis d'imposition du 31 août 2021, les conclusions présentées à ce titre doivent donc être rejetées. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête présentée par M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B C, à Mme A C et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes. 
 Délibéré après l'audience du 8 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Sorin, présidente, 
 Mme Raison, première conseillère, 
 M. Loustalot-Jaubert, conseiller, 
 assistés de Mme Foultier, greffière. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 janvier 2025. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 P. LOUSTALOT-JAUBERTLa présidente, 
 Signé 
 G. SORIN 
 La greffière, 
 Signé 
 M. FOULTIER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier en chef, 
 ou par délégation le greffier 
 220234