TA80 · 2ème Chambre — 28 mai 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 23 mars et 28 juillet 2023, la société civile immobilière (SCI) Le bon samaritain, représentée par Me Boniteau, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la réduction, en droits et intérêts, des cotisations d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2018, 2019 et 2020 ; 
 2°) de prononcer la décharge des pénalités appliquées aux cotisations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2018, 2019 et 2020 ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article  
 L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale doit être écartée dès lors qu'elle n'a pas chiffré le montant du dégrèvement sollicité dans sa réclamation et que l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales méconnaît l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 
 - l'administration fiscale a omis de déduire des rectifications relatives aux renonciations à recettes au titre de l'exercice clos en 2019 la somme de 7 800 euros correspondant au loyer que lui a versé l'association Plus que vainqueur ; 
 - conformément à l'article 310 Q de l'annexe II du code général des impôts et à la doctrine administrative citée au BOI-IF-TFB-20-10-40 dont elle se prévaut sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, l'administration aurait dû retenir le sous-groupe X afférent aux établissements présentant des caractéristiques exceptionnelles et non pas le sous-groupe V relatif aux hôtels et locaux assimilables pour évaluer la valeur locative de ses locaux mis à la disposition de l'association Plus que vainqueur ; 
 - les dispositions du I de l'article 1498 du code général des impôts n'étant pas applicables aux propriétés présentant des caractéristiques exceptionnelles, il convient de retenir les principes et méthodes retenues par les juridictions civiles pour évaluer la valeur de ses locaux ; 
 - la valeur vénale des locaux doit être évaluée du point de vue d'un acheteur quelconque ainsi que le précise le BODGI 7 C-5-86 dont elle se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 
 - conformément aux dispositions du A du III de l'article 1498 du code général des impôts, le bien présentant des caractéristiques exceptionnelles et étant loué à une association culturelle à but non lucratif d'utilité générale, l'administration aurait dû réduire de moitié la valeur vénale des locaux évalués ; 
 - la valeur locative de ses locaux aurait dû être capitalisée au taux de 8 % et s'élever annuellement à un montant de 16 000 euros, déterminé comme suit : (8 % x 400 000 euros) / 2 ; 
 - compte tenu des circonstances particulières de l'affaire, du comportement de son dirigeant au cours du contrôle et du caractère disproportionné des pénalités au regard de la gravité des faits reprochés en méconnaissance des stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, c'est à tort que l'administration fiscale a appliqué les majorations de 40 % pour manquement délibéré appliquées sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts. 
 Par un mémoire en défense et un mémoire complémentaire, enregistrés les 23 juin 2023 et 6 mai 2024, la directrice départementale des finances publiques de la Somme conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que : 
 - les moyens de la requête ne sont pas fondés ; 
 - conformément à l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales, la SCI Le bon samaritain n'est pas recevable à solliciter une décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés d'un montant supérieur à celui sollicité dans sa réclamation préalable. 
 Par une ordonnance du 7 mai 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 4 juin 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales'; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Le Gars, conseiller'; 
 - les conclusions de M. Menet, rapporteur public ; 
 - et les observations de Me Boniteau, représentant la SCI Le bon samaritain. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SCI Le bon Samaritain a pour objet la location de terrains et biens immobiliers. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle, par une proposition de rectification du 9 décembre 2021, l'administration fiscale l'a assujettie, selon la procédure de rectification contradictoire, à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2018, 2019 et 2020. Par un avis de mise en recouvrement du 29 novembre 2022, des droits et pénalités en matière d'impôt sur les sociétés ont été mis à la charge de la société requérante. Elle a formé une réclamation le 9 décembre 2022 qui a été rejetée le 23 janvier 2023. Par la présente requête, la SCI Le bon samaritain demande au tribunal de prononcer la réduction des droits et intérêts et la décharge des majorations pour manquement délibéré qui lui ont été assignés en matière d'impôt sur les sociétés. 
 Sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration : 
 2. Aux termes de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que le demandeur ne peut ni contester devant le tribunal administratif des impôts autres que ceux qu'il a contestés dans sa réclamation préalable, ni solliciter une décharge ou une réduction d'impôt d'un montant supérieur à celui qui a été sollicité par cette réclamation. 
 3. Il résulte de l'instruction que, dans sa réclamation préalable du 9 décembre 2022, la société Le bon samaritain a demandé que le montant des loyers soit évalué à un montant annuel de 22 000 euros et que ses résultats fiscaux soient modifiés à due concurrence au titre des exercices vérifiés. Dans sa requête introductive d'instance, elle demande que le montant annuel des loyers soit évalué à hauteur de 16 000 euros. Par suite, et alors qu'elle ne saurait utilement se prévaloir du moyen tiré de la méconnaissance des stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales inapplicables dans le contentieux de l'assiette de l'impôt, ses conclusions à fin de réduction des cotisations d'impôt sur les sociétés sont irrecevables en tant qu'elles excèdent le montant sollicité dans sa réclamation préalable. 
 Sur les conclusions à fin de réduction : 
 En ce qui concerne la déduction de la somme de 7 800 euros au titre de l'exercice clos en 2019 : 
 4. Il résulte de la proposition de rectification du 9 décembre 2021 que l'administration fiscale a déduit des rectifications relatives aux renonciations à recettes au titre de l'exercice clos en 2019 la somme de 7 800 euros correspondant au loyer que lui a versé l'association Plus que vainqueur. Il s'ensuit que le moyen tiré du défaut d'imputation de cette somme doit être écarté. 
 En ce qui concerne la méthode d'évaluation de la valeur locative du bien : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 5. L'administration fiscale a évalué le loyer qui pouvait être tiré de la location de l'immeuble détenu par la SCI Le bon samaritain et mis à disposition de l'association Plus que vainqueur en se référant au calcul de sa valeur locative tel que défini par les dispositions de l'article 1498 du code général des impôts. Aux termes de cet article : " I. - La valeur locative de chaque propriété bâtie ou fraction de propriété bâtie, autres que les locaux mentionnés au I de l'article 1496, que les établissements industriels mentionnés à l'article 1499 et que les locaux dont la valeur locative est déterminée dans les conditions particulières prévues à l'article 1501, est déterminée selon les modalités prévues aux II ou III du présent article. / Les propriétés mentionnées au premier alinéa sont classées dans des sous-groupes, définis en fonction de leur nature et de leur destination. A l'intérieur d'un sous-groupe, elles sont classées par catégories, en fonction de leur utilisation, de leurs caractéristiques physiques, de leur situation et de leur consistance. Les sous-groupes et catégories de locaux sont déterminés par décret en Conseil d'Etat. () ". Aux termes de l'article 310 Q de l'annexe II de ce code : "  Pour l'application du second alinéa du I de l'article 1498 du code général des impôts, les propriétés bâties mentionnées au premier alinéa de ce même I sont classées selon les sous-groupes et catégories suivants : () Sous-groupe V : hôtels et locaux assimilables : () Catégorie 4 :  foyers d'hébergement, centres d'accueil, auberges de jeunesse ()/Sous-groupe X : établissements présentant des caractéristiques exceptionnelles : Catégorie 1 : locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire ". 
 6. Il résulte de l'instruction que la SCI Le bon samaritain est propriétaire d'un ensemble immobilier, composé d'un ancien cloître, d'un bâtiment à usage de salle de réception, d'un bâtiment à usage de gîtes et d'un jardin, d'une surface pondérée de 1 597,50 m2, sis 11 rue du moulin à vent à Roucy, mis à disposition de l'association Plus que vainqueur sans contrepartie au titre de la période vérifiée, à l'exception d'un montant de 7 800 euros comptabilisé au titre de l'exercice clos en 2019. Pour déterminer sa valeur locative, le service a rattaché le bien en litige au sous-groupe V " hôtels et locaux assimilables " dans la catégorie 4 " foyers d'hébergements, centres d'accueil, auberges de jeunesse " prévu par l'article 310 Q de l'annexe II du code général des impôts. Les recettes locatives ainsi évaluées, auxquelles a renoncé la société requérante, ont été réintégrées par l'administration fiscale dans ses bases imposables en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2018, 2019 et 2020.  
 7. Si la SCI Le bon samaritain soutient que l'ensemble immobilier en litige relève du groupe X afférent aux établissements présentant des caractéristiques exceptionnelles, il résulte toutefois de l'instruction que sa nature, ses caractéristiques et sa destination ne permettent pas de le regarder comme présentant un caractère exceptionnel au sens de l'article 310 Q de l'annexe II du code général des impôts et de le rattacher à une telle catégorie. Il résulte de l'instruction que le bien immobilier en litige mis à disposition de l'association Plus que vainqueur est affecté par cette dernière pour des séminaires et des séjours au cours desquels certains participants sont hébergés. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que sa valeur locative devait être évaluée en référence à la catégorie 4 " foyers d'hébergements, centres d'accueil, auberges de jeunesse " du sous-groupe V " hôtels et locaux assimilables ". Il s'ensuit que l'évaluation de la valeur locative du bien proposée par la société requérante, qui ne saurait utilement se prévaloir des dispositions du premier alinéa du A du III de l'article 1498 du code général des impôts applicables aux biens présentant des caractéristiques exceptionnelles, ne peut être retenue.  
 S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 8. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. () ". 
 9. D'une part, l'association requérante se prévaut des énonciations de la doctrine administrative référencées BOI-IF-TFB-20-10-40. Aux termes de son paragraphe n° 1 : " Les " maisons exceptionnelles " sont des propriétés bâties qui peuvent être affectées, soit à usage d'habitation ou à usage professionnel, soit à usage commercial ou assimilé. Sous cette rubrique sont rangés :- les locaux d'habitation présentant un caractère exceptionnel, c'est-à-dire les immeubles que leur caractère architectural, leurs dimensions, leur mode de construction placent hors de la classification générale prévue pour les locaux d'habitation. Tel est le cas de certains châteaux, abbayes, monastères, etc., et plus spécialement, des bâtiments classés parmi les monuments historiques ou inscrits à l'inventaire des monuments historiques, étant observé que la protection légale dont bénéficient ces derniers ne suffit pas à leur conférer le caractère exceptionnel défini ci-dessus ; (). ". 
 10. La société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée  
 BOI-IF-TFB-20-10-40 qui ne donne pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d'être fait application.  
 11. D'autre part, il résulte de ce qui a été dit au point 7 que c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que, pour l'évaluation de son loyer en référence à la valeur locative retenue pour l'établissement des impositions locales, le bien en litige relevait de la catégorie 4 " foyers d'hébergements, centres d'accueil, auberges de jeunesse " du sous-groupe V " hôtels et locaux assimilables ". Il s'ensuit que la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de ce que la valeur vénale des locaux aurait dû être évaluée du point de vue d'un acheteur quelconque en application de la doctrine administrative citée au BODGI 7 C-5-86. 
 Sur les conclusions à fin de décharge des majorations pour manquement délibéré : 
 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () " . 
   13.  En premier lieu, pour assortir les impositions supplémentaires au titre des exercices clos en 2018, 2019 et 2020 de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées, l'administration a relevé, d'une part, que la SCI Le bon samaritain avait volontairement mis à disposition à titre gratuit un ensemble immobilier lui appartenant au profit de l'association Plus que vainqueur, se privant ainsi de la perception de loyers au titre de la période vérifiée, et, d'autre part, que le représentant légal de l'association était président de la société requérante et ne pouvait dès lors ignorer agir au détriment de l'intérêt social de l'entreprise en consentant une libéralité au profit de l'association. Dans ces circonstances, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, du caractère délibéré des manquements commis par la SCI Le bon samaritain justifiant l'application de la majoration de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts.  
 14. En second lieu, les dispositions précitées du a de l'article 1729 du code général des impôts, qui proportionnent les pénalités selon les agissements commis par le contribuable, prévoient des taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de celui-ci. Le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir ou d'appliquer la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit, s'il estime que l'administration n'établit, ni que celui-ci se serait rendu coupable de manœuvres frauduleuses, ni qu'il aurait agi de mauvaise foi, de ne laisser à sa charge que des intérêts de retard. Les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne l'obligent pas à procéder différemment. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le principe de proportionnalité, prévu par les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, aurait été méconnu.  
 15. Il résulte de ce qui précède que, la société requérante, qui ne saurait utilement se prévaloir du comportement de son représentant légal au cours du contrôle, ne peut prétendre à la décharge des pénalités appliquées sur le fondement du a. de l'article 1729 du code général des impôts. 
 Sur les frais du litige :  
 16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, au titre des frais exposés par la SCI Le bon samaritain et non compris dans les dépens.  
 17. Par conséquent, sa demande présentée en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doit être rejetée. 
 18. Il résulte de tout ce qui précède que la requête présentée par la SCI Le bon samaritain doit être rejetée en toutes ses conclusions. 
 
 D É C I D E : 
 Article 1 er : La requête de la SCI Le bon samaritain est rejetée. 
 Article 2  : Le présent jugement sera notifié à la SCI Le bon samaritain et à la directrice départementale des finances publiques de la Somme. 
 Délibéré après l'audience du 15 mai 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Boutou, président, 
 Mme Sako, conseillère, 
 M. Le Gars, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition le 28 mai 2025. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 V. Le Gars 
 Le président, 
            Signé 
 B. Boutou               
 La greffière, 
 Signé 
 A. Ribière 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 No 2300956