TA20 · 2ème chambre — 6 mai 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 28 octobre 2022 et le 3 avril 2025, la SARL Sainte Lucie, représentée par Me Rocaboy, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :  
 
1°) le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont elle disposait à l’expiration de l’année 2020 pour un montant de 29 718 euros ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’État la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
- elle n’exerce pas une activité de location de logements meublés exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 4° de l’article 261 D du code général des impôts dès lors qu’elle propose des prestations para-hôtelières ; 
- le coefficient de taxation composant le coefficient de déduction est égal à l’unité en ce que l’ensemble des biens dont elle se prévaut sont utilisés pour des opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que, d’une part, si elle réalise certaines de ses activités par le biais d’un contrat de mandat, le mandataire n’agit qu’en tant qu’intermédiaire transparent et, d’autre part, le loyer mentionné sur les contrats de locations, qui font office de factures, comprend la taxe sur la valeur ajoutée ; 
- les factures qu’elle produit permettent de justifier de l’existence d’une taxe sur la valeur ajoutée déductible d’un montant de 30 445 euros ; 
- elle entend se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 du livre des procédures fiscales, du paragraphe 40 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP - impôts) sous la référence BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-20 pour soutenir qu’elle exerce une activité para-hôtelière ; 
- elle entend se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 du livre des procédures fiscales, du paragraphe 20 des commentaires administratifs publiés le 4 mars 2015 au BOFiP - impôts sous la référence BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-40 pour soutenir que son mandataire a le caractère d’un intermédiaire transparent. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 9 mai 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Carnel, conseiller ; 
- et les conclusions de M. Halil, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
Par une réclamation du 21 juin 2021, la SARL Sainte Lucie, qui exerce une activité de location de terrains et d’autres biens immobiliers, a sollicité le remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont elle disposait à l’expiration de l’année 2020 pour un montant de 29 718 euros. Par une décision du 23 août 2022, la directrice régionale des finances publiques de Corse et de la Corse-du-Sud a rejeté cette demande. Par la présente requête, la SARL Sainte Lucie demande le remboursement de ce crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible. 
 
Sur l’application de la loi fiscale : 
 
D’une part, aux termes de l’article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...). / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. / (...) / IV. - La taxe déductible dont l’imputation n’a pu être opérée peut faire l’objet d’un remboursement dans les conditions, selon les modalités et dans les limites fixées par décret en Conseil d’Etat (...) ». 
 
D’autre part, aux termes de l’article 261 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : / (...) / 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d’habitation. / Toutefois, l’exonération ne s’applique pas : / (...) / b. Aux prestations de mise à disposition d’un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l’hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle (...) ». Ces dispositions ont pour effet d’inclure dans le champ de l’exonération toute mise à disposition d’un local meublé qui n’est pas assortie de l’offre, par l’exploitant, d’au moins trois des quatre services que constituent la fourniture du petit-déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle. Elles sont ainsi susceptibles d’entraîner l’exonération de locations de logements meublés au seul motif que deux de ces prestations accessoires ne sont pas offertes à la clientèle dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers, alors que le cumul de trois de ces quatre prestations n’apparaît pas systématiquement indispensable pour que de telles locations puissent, selon le contexte dans lequel elles sont proposées, être regardées comme se trouvant en concurrence avec le secteur hôtelier. Par suite, le b. du 4° de l’article 261 D du code général des impôts est incompatible avec les objectifs de l’article 135 de la directive du 28 novembre 2006 en tant qu’il subordonne la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des activités de mise à disposition d’un local meublé ou garni à la condition que soient proposées au moins trois des quatre prestations accessoires qu’il énumère, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers. En revanche, ces dispositions demeurent compatibles avec les objectifs dudit article en tant qu’elles excluent de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.  
 
Il appartient à l’administration, sous le contrôle du juge de l’impôt, d’apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l’hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. 
 
Il résulte de l’instruction que les contrats de location dont se prévaut la SARL Sainte Lucie, qui indiquent au demeurant constituer un « engagement de location saisonnière de particulier à particulier », portent uniquement sur des locations lors de la période estivale de l’année 2020 pour une durée d’une semaine, de dix jours, de quinze jours ou de trois semaines, ce qui révèle une absence de réservation à la nuitée. Ces contrats exigent également le versement d’un loyer et d’une caution, cette dernière étant reversée à la fin du séjour. En outre, seuls certains contrats mentionnent la fourniture de linge de maison, les autres prévoyant la facturation de cette prestation supplémentaire sur demande des intéressés. S’agissant du nettoyage des locaux, d’une part, seulement une partie des contrats produits indique que le nettoyage en fin de séjour est inclus dans le prix, d’autre part, la société requérante fait valoir qu’un ménage intermédiaire est inclus dans le prix du séjour et, enfin, elle soutient qu’un ménage supplémentaire est proposé aux locataires, ce qu’attestent ces derniers. Toutefois, ces éléments ne sont pas suffisants pour caractériser un nettoyage régulier des locaux similaire à celui qui est offert par les entreprises hôtelières. S’il résulte néanmoins de l’instruction que le petit-déjeuner est proposé aux clients et que l’accueil des locataires ressort notamment du contrat de mandat conclu avec une société de gestion locative et des contrats de locations, ces éléments ne sont pas suffisants, au vu de ce qui précède, pour considérer que l’établissement de la société requérante se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. Par suite, la circonstance que l’administration ait remboursé un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible au cours d’une année précédente étant sans influence sur la solution du présent litige, l’administration a pu à bon droit refuser de rembourser le crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible sollicité par la SARL Sainte Lucie au motif que l’activité de cette dernière est exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des dispositions du 4° de l’article 261 D du code général des impôts citées au point 3. 
 
Sur l’interprétation administrative de la loi fiscale : 
 
Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / (...) / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales ». 
 
La décision par laquelle l’administration fiscale rejette une demande tendant au remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée ne constitue pas un rehaussement au sens des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Par suite, la SARL Sainte Lucie ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de ces dispositions, des commentaires administratifs publiés au BOFiP - impôts sous les références BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-20 et BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-40 pour contester le refus de l’administration fiscale de faire droit à sa demande de remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible institué par les dispositions du IV de l’article 271 du code général des impôts. 
 
Il résulte de ce qui précède que la SARL Sainte Lucie n’est pas fondée à demander le remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible d’un montant de 29 718 euros au titre de l’année 2020. Ses conclusions à fin de remboursement doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles qu’elle a présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
D E C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête de la SARL Sainte Lucie est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Sainte Lucie et au directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse. 
 
 
Délibéré après l’audience du 17 avril 2026, à laquelle siégeaient : 
 
Mme Castany, présidente, 
M. Carnel, conseiller, 
Mme Doucet, conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 mai 2026. 
 
 
Le rapporteur, 
 
signé 
 
T. Carnel 
 
 
 
 
 
 
La présidente, 
 
signé 
 
C. Castany 
 
La greffière, 
 
signé 
 
H. Mannoni 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision. 
 
Pour expédition conforme, 
Une greffière,