TA77 · 3ème chambre — 16 avril 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 3 mars 2022, le 2 septembre 2022, le 17 octobre 2022 et le 8 novembre 2024, la société d'exercice libéral par actions simplifiée (SELAS) Ambuphy Services, représentée par Me Thiry, demande au tribunal : 
 1°) d'annuler l'avis du collège territorial de second examen des demandes de rescrit de Nanterre en date du 5 janvier 2022 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée prévue par l'article 261 du code général des impôts pour les soins médicaux et paramédicaux est indépendante de la forme juridique de l'assujetti qui fournit ces soins ; 
 - elle est indépendante du mode de rémunération de la prestation. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 19 juin 2022 et le 19 septembre 2022, la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la SELAS Ambuphy Services ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 17 octobre 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 12 novembre 2024.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de la santé publique ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Jean, 
 - les conclusions de M. Delmas, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Wauquier, représentant la SELAS Ambuphy Services. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Par une demande de rescrit en date du 18 mai 2020, la SELAS Ambuphy Services a interrogé l'administration fiscale afin d'avoir confirmation que son activité de manipulateur en électroradiologie médicale était une activité exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du 1° du 4. de l'article 261 du code général des impôts. La directrice départementale des finances publiques du Val-de-Marne lui a d'abord répondu, par lettre en date du 21 août 2020, qu'elle ne pouvait pas affirmer que la SELAS était exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 1° du 4. de l'article 261 du code général des impôts, puis, après de nouveaux échanges avec la société, par une lettre du 7 septembre 2021, que cette dernière ne pouvait bénéficier de ladite exonération. Par un courrier du 13 octobre 2021, la SELAS Ambuphy Services a contesté cette position et a sollicité un second examen de sa demande. A la suite de l'avis émis par le collège territorial de second examen des demandes de rescrit de Nanterre, la directrice départementale des finances publiques du Val-de-Marne a, par décision du 10 janvier 2022, maintenu la position exprimée le 7 septembre 2021. Par la présente requête, la SELAS Ambuphy Services doit être regardée comme demandant l'annulation de la décision précitée du 10 janvier 2022. 
 Sur les conclusions à fin d'annulation :  
 2. D'une part, aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal. Elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi () ". Aux termes de l'article L. 80 CB du même livre : " Lorsque l'administration a pris formellement position à la suite d'une demande écrite, précise et complète déposée au titre des 1° à 6° ou du 8° de l'article L. 80 B ou de l'article L. 80 C par un redevable de bonne foi, ce dernier peut saisir l'administration, dans un délai de deux mois, pour solliciter un second examen de cette demande, à la condition qu'il n'invoque pas d'éléments nouveaux. / () Lorsqu'elle est saisie d'une demande de second examen, auquel elle procède de manière collégiale, l'administration répond selon les mêmes règles et délais que ceux applicables à la demande initiale, décomptés à partir de la nouvelle saisine ". 
 3. D'autre part, aux termes de l'article 261 du code général des impôts, pris pour la transposition du c) du 1° du A de l'article 13 de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, repris au c) du paragraphe 1 de l'article 132 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : () / 4. (Professions libérales et activités diverses) : 1° Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées () ". Il résulte de ces dispositions, telles qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, notamment dans son arrêt Kügler du 10 septembre 2002 C-141/00, que pour bénéficier de l'exonération susvisée de taxe sur la valeur ajoutée, il suffit qu'il soit satisfait à deux conditions, à savoir qu'il s'agisse de prestations médicales et que celles-ci soient fournies par des personnes possédant les qualifications professionnelles requises, sans que l'exonération ne dépende ni de la forme juridique de l'assujetti qui fournit les prestations médicales ou paramédicales, ni du mode de rémunération de ces prestations.  
 4. Pour refuser le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions précitées du 1° du 4. de l'article 261 du code général des impôts à l'activité exercée par la SELAS Ambuphy Services, la décision attaquée se fonde sur le paragraphe 1 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, publiée le 17 juin 2020 et indique que, si l'activité en cause est bien une activité réglementée par le code de la santé publique et que les deux associés de la SELAS disposaient des diplômes de manipulateur en électroradiologie et réalisaient des actes pour des patients, la SELAS n'exploitait pas un cabinet privé et ne percevait pas directement de sa clientèle le montant de ses honoraires. 
 5. Il résulte toutefois de ce qui précède que l'administration fiscale n'est pas fondée à se prévaloir de l'instruction précitée, qui indique que pour être exonérées, les prestations en cause doivent être dispensées par des praticiens agissant à titre indépendant, soit lorsqu'ils exploitent des cabinets privés où ils reçoivent directement de leur clientèle le montant de leurs honoraires, soit lorsqu'ils exercent leur activité dans le cadre de sociétés civiles professionnelles, alors que ces conditions ne sont pas prévues par les dispositions du 1° du 4. de l'article 261 du code général des impôts. Par ailleurs, si l'administration fait valoir en défense que l'activité de SELAS Ambuphy Services consiste en une mise à disposition de matériels, de locaux et de personnel et non une activité de soins dispensés aux personnes au sens du 1° du 4. de l'article 261 du code général des impôts, il ressort des pièces du dossier, ainsi que l'avait d'ailleurs relevé le collège territorial de second examen, que les deux associés de la SELAS réalisent eux-mêmes des actes sur des patients atteints de sclérose en plaque, d'épilepsie ou ayant fait un accident vasculaire cérébral, lesquels actes constituent des soins à la personne au sens des dispositions précitées. Par suite, c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que la société requérante ne pouvait bénéficier de l'exonération prévue au 1° du 4. de l'article 261 du code général des impôts. 
 6. Il résulte de ce qui précède que la SELAS Ambuphy Services est fondée à demander l'annulation de la décision attaquée. 
 Sur les frais liés au litige : 
 7.   Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État, partie perdante, une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La décision du 10 janvier 2022 par laquelle la directrice départementale des finances publiques du Val-de-Marne a répondu à la demande de rescrit de la SELAS Ambuphy Services est annulée. 
 Article 2 : L'État versera à SELAS Ambuphy Services la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société d'exercice libéral par actions simplifiée Ambuphy Services et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 2 avril 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Broussois, président, 
 M. Meyrignac, premier conseiller, 
 Mme Jean, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 avril 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé : A. Jean      Le président, 
 Signé : N. Le Broussois       
 La greffière, 
 Signé : L. Darnal 
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,