TA14 · 2ème chambre — 17 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 18 octobre 2022, la société en nom collectif (SNC) Loisirs 14, représentée par la SELAS Fidal, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2019 à raison de la marge réalisée sur la vente de terrains à bâtir et des majorations de 40 % correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure est irrégulière dès lors que la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; 
 - les terrains cédés ne pouvaient être regardés comme des terrains à bâtir dès lors qu'ils sont classés par le plan d'occupation des sols de la commune de Montmartin-sur-Mer en zone inconstructible et sont situés dans une zone d'urbanisation diffuse dans laquelle toute construction est interdite en application de la loi littoral ainsi que dans une zone inconstructible en application du plan de prévention des risques littoraux ; 
 - les habitations légères de loisirs devant être aménagées sur les terrains cédés ne constituent pas des constructions ; 
 - la majoration de 40 % pour manquement délibéré ne pouvait lui être appliquée dès lors qu'elle n'a pas entendu se soustraire délibérément à ses obligations fiscales et l'administration n'a pas apporté la preuve d'une telle intention. 
 Par un mémoire enregistré le 18 avril 2023, le directeur départemental des finances publiques du Calvados conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la SNC Loisirs 14 ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Silvani, 
 - et les conclusions de M. Blondel, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SNC Loisirs 14, qui exerce une activité de gestion de deux campings situés sur le territoire de la commune de Montmartin-sur-Mer ainsi que de vente de mobile-homes et d'habitations légères de loisirs, a procédé à la cession de terrains viabilisés situés dans le camping " La Sirène ", à charge pour les acquéreurs d'y implanter des habitations légères de loisirs. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la période comprise entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2019, elle a été informée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée envisagés par l'administration fiscale par une proposition de rectification en date du 28 août 2020. La SNC Loisirs 14 a présenté des observations le 21 octobre 2020. Le 11 décembre 2020, l'administration a maintenu les rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Par un avis émis le 17 janvier 2022, l'administration fiscale a procédé au recouvrement de la somme de 79 243 euros en droits et pénalités comprenant la majoration de 40 %. La SNC Loisirs 14 a formé une réclamation le 4 février 2022, qui a fait l'objet d'une décision de rejet le 19 août 2022. Par sa requête, la SNC Loisirs 14 demande la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations.  
 3. La proposition de rectification adressée le 28 août 2020 à la SNC Loisirs 14 mentionne qu'elle porte sur la taxe sur la valeur ajoutée, précise la période concernée, les bases d'imposition ainsi que les motifs des rappels de cette taxe qui sont relatifs à la cession de terrains à bâtir. Si la requérante soutient que la définition du terrain à bâtir n'y est pas mentionnée, la proposition de rectification relève expressément, au contraire, que l'article 257 I. 2. 1° du code général des impôts retient une définition objective du terrain à bâtir " qui prescrit de considérer comme tels tous les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application des documents qui caractérisent leur situation au regard des règles d'urbanisme ", en précisant la nature des documents locaux d'urbanisme concernés ainsi que les zones qui doivent être regardées comme accueillant des terrains à bâtir. Dans ces conditions, l'administration a suffisamment motivé sa proposition de rectification au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 4. Aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " 1. Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué ; / () ". Aux termes de l'article 268 du même code : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir, (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / a) soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain ou de l'immeuble ; / () ". Aux termes de l'article 261 du même code : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / () / 5. (Opérations immobilières) : / 1° Les livraisons de terrains qui ne sont pas des terrains à bâtir au sens du 1° du 2 du I de l'article 257 ; () ". Aux termes de l'article 257 du même code : " I. () / 2. Sont considérés : / 1° Comme terrains à bâtir, les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-1-2 du code de l'urbanisme ; () ". 
 5. En premier lieu, si la SNC Loisirs 14 soutient que les lots des parcelles qu'elle a vendus ne sont pas des terrains à bâtir, il résulte toutefois de l'instruction qu'ils sont situés en zone 2NAa du plan d'occupation des sols de la commune de Montmartin-sur-Mer, dans sa rédaction alors applicable, dans laquelle peut être autorisée " l'implantation de terrains aménagés pour l'accueil des campeurs, caravanes, habitations légères de loisirs. Les constructions y sont soumises à des contraintes architecturales particulières ". Dès lors que les habitations légères de loisirs autorisées dans cette zone, qui ne se limitent pas à celles dépourvues d'ancrage au sol et, en tout état de cause, n'ont pas vocation, dans une utilisation normale et courante au sein d'un camping, à être déplacées, constituent des constructions pour l'application des dispositions de la zone 2NAa du plan d'occupation des sols de la commune de Montmartin-sur-Mer, les terrains cédés doivent être regardés comme des terrains à bâtir au sens du 1° du 2. du I de l'article 257 du code général des impôts. Par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir qu'en retenant que ces terrains présentaient le caractère de terrain à bâtir, l'administration a méconnu ces dispositions. 
 6. En deuxième lieu, si la requérante soutient que les habitations légères de loisirs ayant vocation à être aménagées sur les terrains cédés du camping de " La Sirène " présentent un caractère démontable faisant obstacle à leur qualification de construction, il ressort des dispositions du 1° du 2. du I de l'article 257 du code général des impôts que la qualification de terrain à bâtir s'apprécie au regard des constructions qui y sont autorisées par le document local d'urbanisme en vigueur et non au regard de la nature du projet entrepris par le cessionnaire des terrains. Par suite, et alors au demeurant que, comme indiqué au point 5, les habitations légères de loisirs devant être édifiées sur les terrains cédés doivent être regardées comme présentant le caractère de construction pour l'application des dispositions du 1° du 2. du I de l'article 257 du code général des impôts, le moyen doit être écarté comme inopérant. 
 7. En dernier lieu, si la SNC Loisirs 14 soutient que les terrains cédés ne peuvent être regardés comme des terrains à bâtir dès lors qu'ils sont situés en dehors des espaces urbanisés de la commune dans lesquels toute construction est interdite en application de la loi littoral et qu'ils sont localisés en zone inconstructible du plan de prévention des risques littoraux, il résulte en tout état de cause de l'instruction que le camping " La Sirène " est situé dans une zone urbanisée de la commune de Montmartin-sur-Mer dans laquelle les constructions sont autorisées en application de la loi littoral. Le moyen doit, par suite, être écarté. 
 Sur la majoration prévue à l'article 1729 du code général des impôts : 
 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 9. Pour établir l'existence d'un manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 10. Pour justifier l'application de la pénalité de 40 % pour manquement délibéré à ses obligations déclaratives, l'administration fait valoir que la SNC Loisirs 14 a placé, en toute connaissance de cause, les ventes de parcelles en litige sous le régime d'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée prévu aux dispositions du 1° du 5 de l'article 261 du code général des impôts au motif qu'elles ne présentaient pas un caractère constructible au sens des dispositions du 1° du 2 du I de l'article 257 de ce code, alors que l'administration l'avait informée des motifs pour lesquels cette exonération était inapplicable à sa situation à l'occasion de précédentes procédures de vérification, se rapportant aux mêmes problématiques, diligentées à son encontre dans le cadre de la cession de terrains du camping voisin " Les Dauphins ". Toutefois, il résulte de l'instruction que le différend sur les rectifications, les plus anciennes, opérées au titre des années 2012 à 2014, portant sur la question du caractère bâti des terrains cédés, n'avait pas été tranché de manière définitive par le juge de l'impôt au moment de la déclaration du résultat fiscal de la SNC Loisirs 14 au titre de l'année 2019, dès lors que la décision du Conseil d'Etat de non admission du pourvoi formé à l'encontre de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Nantes en date du 28 janvier 2021 est intervenue le 27 décembre 2021. Il en est de même du différend portant sur les rectifications opérées au titre des années 2016 à 2018. Dans ces conditions, l'administration fiscale ne peut être regardée comme ayant établi l'intention de la société d'éluder l'impôt au titre de la période du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2019. Par suite, la requérante est fondée à soutenir que l'application par l'administration fiscale de la majoration de 40 % est intervenue en méconnaissance de l'article 1729 du code général des impôts. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que la SNC Loisirs 14 est uniquement fondée, pour les motifs énoncés au point 10, à demander la décharge de la majoration de 40 % pour manquement délibéré appliquée sur les rappels de cotisation de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2019. 
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 12. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'État la somme demandée par la SNC Loisirs 14 au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La SNC Loisirs 14 est déchargée de la majoration de 40 % pour manquement délibéré appliquée sur les rappels de cotisation de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2019. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SNC Loisirs 14 est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la SNC Loisirs 14 et au directeur départemental des finances publiques du Calvados. 
 Délibéré après l'audience du 2 mai 2024, à laquelle siégeaient :  
 M. Marchand, président, 
 Mme Pillais, première conseillère, 
 Mme Silvani, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 mai 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. SILVANI        
 Le président, 
 Signé 
 A. MARCHAND       Le greffier, 
 Signé 
 J. LOUNIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
 E. Bloyet