TA95 · 8ème Chambre — 29 avril 2025

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête enregistrée le 22 février 2022 sous le n°2202603, la société civile immobilière (SCI) Immobilier HSU 3WF, représentée par la SELAS Artois avocats, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des contributions supplémentaires sur les revenus locatifs et des rappels de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface auxquels elle a été assujettie au titre 2014 à 2016 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration fiscale n'a pas tenu compte de ses observations en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscale ; elle est fondée à se prévaloir des commentaires publiés au bulletin officiel des finances référencés BOI-CF-IOR-10-50 n° 400 du 4 février 2015 ; 
 - elle a été privée de la possibilité de saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur, garantie par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, l'administration ayant à tort considéré que son courrier avec accusé de réception daté du 3 juillet 2018 consistait en une réclamation préalable ; 
 - elle a été privée de la garantie prévue à l'article L. 59 du livre des procédures fiscales de bénéficier d'une saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 - c'est à tort que l'administration a qualifié d'immobilisation les dépenses réalisées afin de maintenir son parc immobilier en état d'être loué ; elle est fondée à se prévaloir des documentations administratives référencées BOI-BIC-CHG-20-10 du 12 septembre 2012 et 4 C-222 en date du 30 octobre 1997 ;  
 - c'est à tort que l'administration a refusé d'admettre en déduction les charges relatives à une consommation d'eau, de gaz et d'électricité comptabilisées au titre de l'année 2015 ;  
 - il y a lieu d'admettre la déductibilité des suppléments de contribution sur les revenus locatifs et de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface, lesquels sont acceptés, de la base taxe à l'impôt sur les sociétés afin d'éviter une double imposition ;  
 - l'administration aurait dû prendre en compte les apports en compte courant réalisés par les associés dont les relevés de compte sont transmis ; la bonne foi des autres créditeurs est démontrée et doit permettre d'admettre ces apports ; le passif est donc justifié à l'égard de ces associés ;  
 - la méthode retenue par l'administration afin de déterminer la valeur des terrains non amortissables de ses biens immobiliers est faussée ; les termes de comparaisons retenus sont non recevables, les valeurs retenues étant des valeurs de vente de 2010, 2011 ou 2012 alors que les biens en question ont été construits avant 1975 ; la rareté des terrains à bâtir lors des périodes retenues par l'administration explique les prix très hauts ce qui fausse encore les calculs réalisés ; il convient de prendre en compte une méthode plus proche de la réalité, en prenant en compte le prix de la construction d'un bien immobilier à ce jour et tel qu'admis par les promoteurs immobiliers ; il est également possible de se fonder sur des valeurs comparables qui permettent d'établir une ventilation de 5 % pour les terrains ; le taux d'amortissement retenu par le service, de 2 %, est trop faible ; un taux de 5% est plus conforme aux usages ;  
 - la base amortissable par l'administration étant erronée, ainsi que son taux, il y a lieu de prononcer le dégrèvement des suppléments d'impôt sur les sociétés qui en découlent ;  
 - c'est à tort que l'administration a considéré les charges déduites non assorties de pièces justificatives et le solde débiteur d'un compte courant associé comme des revenus distribués ;  
 - les majorations de retard sont injustifiés dès lors qu'il ressort des extraits des journaux professionnels, des sites internet idoines et des déclarations publiques que des tolérances avaient été accordées au titre des années en cause ;  
 - les pénalités pour manquement délibéré de la minoration de son actif immobilier situé à Bourg la Reine sont injustifiées dès lors que cette insuffisance a été corrigée spontanément dans le bilan de l'année 2017 ;  
 - les pénalités pour manquement délibéré sont insuffisamment motivées, il n'est pas apporté la preuve du caractère délibéré de l'infraction. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 13 septembre 2022, le directeur départemental des finances publiques du Val d'Oise conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la remise en cause de la qualification de revenus distribués est irrecevable, la société n'ayant pas d'intérêt à ce titre ; 
 - le moyen tiré d'une privation de la possibilité de saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur est inopérant et au demeurant non fondé ; 
 - le moyen tiré d'une privation de la garantie prévue à l'article L. 59 du livre des procédures fiscale est inopérant ; 
 - les autres moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 II. Par une requête, enregistrée le 10 août 2022 sous le n°2211664, la société civile immobilière (SCI) Immobilier HSU 3WF, représentée par la SELAS Artois avocats, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des contributions supplémentaires sur les revenus locatifs et des rappels de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface auxquels elle a été assujettie au titre 2014 à 2016 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration fiscale n'a pas tenu compte de ses observations en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscale ; elle est fondée à se prévaloir des commentaires publiés au bulletin officiel des finances référencés BOI-CF-IOR-10-50 n° 400 du 4 février 2015 ; 
 - elle a été privée de la possibilité de saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur, garantie par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, l'administration ayant à tort considéré que son courrier avec accusé de réception daté du 3 juillet 2018 consistait en une réclamation préalable ; 
 - elle a été privée de la garantie prévue à l'article L. 59 du livre des procédures fiscales de bénéficier d'une saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 - c'est à tort que l'administration a qualifié d'immobilisation les dépenses réalisées afin de maintenir son parc immobilier en état d'être loué ; 
 - l'administration aurait dû prendre en compte les apports en compte courant réalisés par ses associés et dont les relevés de compte sont transmis ; la bonne foi des autres créditeurs est démontrée et doit permettre d'admettre ces apports ;  
 - c'est à tort que l'administration a refusé d'admettre en déduction les charges relatives à une consommation d'eau, de gaz et d'électricité comptabilisées au titre de l'année 2015 ;  
 - il y a lieu d'admettre la déductibilité des suppléments de contribution sur les revenus locatifs et de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface, lesquels sont acceptés, de la base taxe à l'impôt sur les sociétés afin d'éviter une double imposition ;  
 - la méthode retenue par l'administration afin de déterminer la valeur des terrains non amortissables de ses biens immobiliers est faussée ; les termes de comparaisons retenus sont non recevables, les valeurs retenues étant des valeurs de vente de 2010, 2011 ou 2012 alors que les biens en question ont été construits avant 1975 ; la rareté des terrains à bâtir lors des périodes retenues par l'administration explique les prix très hauts ce qui fausse encore les calculs réalisés ; il convient de prendre en compte une méthode plus proche de la réalité, en prenant en compte le prix de la construction d'un bien immobilier à ce jour et tel qu'admis par les promoteurs immobiliers ; il est également possible de se fonder sur des valeurs comparables qui permettent d'établir une ventilation de 5 % pour les terrains ; le taux d'amortissement retenu par le service, de 2 %, est trop faible ; un taux de 5% est plus conforme aux usages ;  
 - la base amortissable par l'administration étant erronée, ainsi que son taux, il y a lieu de prononcer le dégrèvement des suppléments d'impôt sur les sociétés qui en découlent ;  
 - c'est à tort que l'administration a considéré les charges déduites non assorties de pièces justificatives et le solde débiteur d'un compte courant associé comme des revenus distribués ;  
 - les majorations de retard sont injustifiés dès lors qu'il ressort des extraits des journaux professionnels, des sites internet idoines et des déclarations publiques que des tolérances avaient été accordées au titre des années en cause ;  
 - les pénalités pour manquement délibéré de la minoration de son actif immobilier situé à Bourg la Reine sont injustifiées dès lors que cette insuffisance a été corrigée spontanément dans le bilan de l'année 2017 ;  
 - les pénalités pour manquement délibéré sont insuffisamment motivées ; il n'est pas apporté la preuve du caractère délibéré de l'infraction.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 17 février 2023, le directeur de la direction départementale des finances publiques du Val d'Oise conclut au rejet de la requête. 
 Il renvoie aux moyens et arguments développés dans son mémoire en défense concernant l'affaire enregistrée sous le numéro 2202603, la requête étant une répétition de celle enregistrée à l'encontre de la décision tacite de rejet de la réclamation préalable de la société.  
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Jacquinot, 
 - les conclusions de M. Boriès, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. Les requêtes n° 2202603 et n° 2211664, présentées pour la SCI Immobilier HSU 3WF, concernent la situation d'une même société et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 2. La SCI Immobilier HSU 3WF, qui exerce une activité d'acquisition et d'aménagement de biens et droits immobiliers en vue de leur location à usage d'habitation, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification du 11 décembre 2017, établie selon la procédure de rectification contradictoire des articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale a notifié à la société requérante des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des contributions supplémentaires sur les revenus locatifs et des rappels de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface auxquels elle a été assujettie au titre 2014 à 2016. Des observations ont été formulées par la SCI Immobilier HSU 3WF. Le 28 mars 2018, le service a partiellement maintenu les rectifications proposées. Les cotisations supplémentaires et rappels de taxe demeurant à la charge de la société ont été mises en recouvrement le 31 mai 2018. Des réclamations préalables ont par la suite été formulées les 29 décembre 2020 et 1er décembre 2021. Après le rejet, implicite puis explicite le 15 juin 2022, de ses réclamations préalables, la SCI Immobilier HSU 3WF demande au tribunal la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge au titre des années 2014 à 2016. 
 Sur la régularité de la procédure :  
 3. Aux termes de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales " A moins qu'un délai ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification. ". Aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. () ". Il résulte de ces dispositions qu'un contribuable dispose d'un délai franc de trente jours pour faire connaître ses observations sur la proposition de rectification et que la durée de ce délai peut être portée à soixante jours à sa demande. 
 4. Il est constant que la proposition de rectification en date du 11 décembre 2017 a été notifiée à la société requérante le 18 décembre 2017 et que, s'agissant d'un délai franc, elle avait jusqu'au 19 février 2018 pour présenter ses observations ou solliciter une prorogation de ce délai. Or, il résulte de l'instruction, en particulier de l'attestation postale produite en défense, que le pli contenant les observations de la SCI Immobilier HSU 3WF n'a été pris en charge par les services postaux que le 20 février 2018. Si la société requérante fait valoir que la date figurant sur l'enveloppe indique la date du 19 février 2018, l'enveloppe mentionnée n'est aucunement produite. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a considéré que les observations présentées par la société requérante devaient être regardées comme lui ayant été adressées le 20 février 2018 et, partant, qu'elles étaient tardives. Dans ces conditions, elle a pu ne pas répondre à ces observations et ne pas en tenir compte sans méconnaître les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Par ailleurs, la société requérante ne peut se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de la documentation administrative BOI-CF-IOR-10-50 n° 400, ces énonciations ne relèvent pas de la garantie instituée par ces dispositions, s'agissant de la procédure d'imposition, et ne sont dès lors pas opposables sur ce fondement. 
 5. Aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ". Cette charte prévoit, notamment, que : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les rectifications envisagées, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal. / () / Si, après ces contacts, des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur. / () ". Ces dispositions assurent au contribuable faisant l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, après la réponse faite par l'administration fiscale à ses observations sur la proposition de rectification, une garantie substantielle consistant à pouvoir, avant la mise en recouvrement, saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur et, le cas échéant, l'interlocuteur départemental de divergences subsistant au sujet du bien-fondé des rectifications envisagées. 
 6. Il résulte de l'instruction que le courrier présenté par la SCI Immobilier HSU 3WF, le 3 juillet 2018, est postérieur à la mise en recouvrement des impositions litigieuses le 31 mai 2018. Dès lors, n'ayant pas sollicité la saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur avant la mise en recouvrement des impositions en litige, l'administration a légalement pu regarder ce courrier comme une réclamation préalable sans avoir à saisir le supérieur hiérarchique. En tout état de cause, il résulte de l'instruction qu'une réponse a été apportée par l'administration à ce courrier, de sorte que la SCI Immobilier HSU 3WF ne peut se prévaloir d'avoir été privée d'une quelconque garantie.  
 7. Aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration n'est tenue, à peine d'irrégularité de la procédure d'imposition, de donner suite à une demande, formulée par le contribuable dans le délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l'administration à ses observations, tendant à la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires que lorsque persiste entre elle-même et le contribuable, à cette étape de la procédure, un désaccord entrant dans le champ de compétence de cette commission. 
 8. Il résulte de l'instruction que la SCI Immobilier HSU 3WF n'a à aucun moment de la procédure demandé à ce que ce soit saisie la commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Le moyen tiré d'une méconnaissance de la garantie que présente la possibilité de saisir cette commission doit donc être écarté comme inopérant.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 9. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés () ". Aux termes de l'article 39 dudit code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ; / 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation () / 4° Sous réserve des dispositions de l'article 153, les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice, à l'exception des impôts prélevés par un Etat ou territoire conformément aux stipulations d'une convention fiscale d'élimination des doubles impositions en matière d'impôt sur les revenus conclue par cet Etat ou territoire avec la France, des taxes prévues aux articles 231 ter, 235 ter X, 235 ter ZE, 235 ter ZE bis et 990 G et, pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à des opérations au titre desquelles la taxe due peut être totalement ou partiellement déduite par le redevable lui-même, du montant de la taxe déductible. ". Ces articles sont applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code. 
 10. Pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, ne constituent des charges déductibles des résultats en vue de la détermination du bénéfice imposable ni les dépenses qui ont, en fait, pour résultat l'entrée d'un nouvel élément dans l'actif immobilisé d'une entreprise, ni les dépenses qui entraînent normalement une augmentation de la valeur pour laquelle un élément immobilisé figure à son bilan, ni les dépenses qui ont pour effet de prolonger d'une manière notable la durée probable d'utilisation d'un élément de l'actif immobilisé. La durée probable d'utilisation d'un tel élément s'apprécie à la date de son acquisition ou de sa création. En revanche, les dépenses qui n'ont d'autre objet que de maintenir les différents éléments de l'actif immobilisé de l'entreprise en un état tel que leur utilisation puisse être poursuivie conformément à leur objet jusqu'à la fin de la période correspondant à leur durée probable d'utilisation peuvent être comprises dans les frais généraux et constituer des charges d'un exercice déterminé. 
 11. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. 
 En ce qui concerne les dépenses dont la déductibilité n'a pas été admise par l'administration :  
 12. En premier lieu, la SCI Immobilier HSU 3WF admet la requalification en immobilisations susceptibles d'être amorties, les factures LEROY MERLIN et BRICOMAN pour un montant global cumulé de 79 271 euros mais conteste la qualification d'immobilisation pour un montant de 22 000,53 euros.  
 13. L'administration, pour refuser la déduction des dépenses établies par la SCI Immobilier HSU 3WF d'immobilisation pour un montant de 22 000,53 euros, a relevé que la société n'a pas procédé à la ventilation des achats par nature d'immobilisation et par durée d'usage en dépit de la demande qui lui avait été faite. L'administration a ainsi associé chaque fournisseur à une nature d'immobilisation, soulignant que les biens acquis auprès des autres fournisseurs que Leroy Merlin et Bricoman correspondent aussi à des biens immeubles par destination, que s'agissant de fournisseurs d'ameublement et électroménager, il s'agit d'achat initial de biens directement liés à l'activité de location à immobiliser. L'administration a enfin observé que les dépenses liées à l'aménagement paysager sont destinées à rester durablement dans l'entreprise et donc à immobiliser. 
 14. La SCI Immobilier HSU 3WF ne fournit aucune facture d'achat ni d'autres éléments de nature à identifier de manière plus précise que l'administration les biens acquis par elle pour un montant de 22 000,53 euros. En l'absence d'éléments de preuve de nature à permettre d'établir que les achats litigieux ne constituaient pas en des immobilisations, il y a lieu de considérer que l'administration n'a pas commis d'erreur en qualifiant les dépenses litigieuses d'immobilisations non déductibles.  
 15. Par ailleurs, la société requérante ne peut se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des documentations administrative BOI-BIC-CHG-20-10 du 12 septembre 2012 et 4 C-222 en date du 30 octobre 1997, lesquelles ne comportent aucune interprétation différente de la loi fiscale dont il a été fait application.  
 16. En deuxième lieu, si la SCI Immobilier HSU 3WF fait valoir que les charges relatives à une consommation d'eau, de gaz et d'électricité comptabilisées au titre de l'année 2015 sont d'un montant courant et qu'il y a donc lieu de les admettre, elle n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de la réalité de ces dépenses. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a refusé d'admettre la déductibilité de ces charges.  
 En ce qui concerne la déductibilité des suppléments de contribution sur les revenus locatifs et de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface :  
 17. D'une part, aux termes de l'article 234 du code général des impôts, alors applicable : " I. ' Il est institué une taxe annuelle due à raison des loyers perçus au titre de logements situés dans des communes classées dans des zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre particulièrement important entre l'offre et la demande de logements, donnés en location nue ou meublée pour une durée minimale de neuf mois et dont la surface habitable, au sens du code de la construction et de l'habitation, est inférieure ou égale à 14 mètres carrés, lorsque le montant du loyer mensuel, charges non comprises, des logements concernés excède un montant, fixé par décret () / V. ' La taxe n'est pas déductible des revenus soumis à l'impôt sur le revenu ou du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés. ".  
 18. Il résulte des dispositions précitées que les suppléments de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface ne sont pas déductibles du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés. Dès lors, la SCI Immobilier HSU 3WF ne peut se prévaloir de leur déductibilité.  
 19. D'autre part, aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande. ". Aux termes de l'article L. 204 du même livre : " La compensation peut aussi être effectuée ou demandée entre les impôts suivants, lorsque la réclamation porte sur l'un d'eux : 1° A condition qu'ils soient établis au titre d'une même année, entre l'impôt sur le revenu, l'impôt sur les sociétés, la contribution prévue à l'article 234 nonies du code général des impôts, la taxe sur les salaires, la taxe d'apprentissage, la cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction () ". Enfin, aux termes de l'article L. 205 de ce livre : " Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition. ". 
 20. La SCI Immobilier HSU 3WF demande à ce que les montants des rappels de contribution sur les revenus locatifs soient déduits, pour chacune des années en litige, de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés. Si la contribution sur les revenus locatifs prévue à l'article 234 nonies du code général des impôts constitue, en l'absence dispositions contraires, une charge déductible en application du 4° du 1 de l'article 39 du code général des impôts précité, il résulte de ces mêmes dispositions que leur déductibilité est subordonnée à leur mise en recouvrement au cours de l'exercice. Les cotisations supplémentaires afférentes à la taxe sur les revenus locatifs prévue à l'article 234 nonies du code général des impôts n'ayant été mises en recouvrement que le 31 mai 2018, la SCI Immobilier HSU 3WF ne peut se prévaloir de leur déductibilité au titre des années 2014 à 2017 au titre d'une compensation en raison d'une double imposition. 
 En ce qui concerne les passifs injustifiés :  
 21. La SCI Immobilier HSU 3WF chiffre le passif qu'elle estime détenir au titre de l'année 2014 à 163 267 euros au lieu des 104 742 euros retenus par l'administration. Pour justifier ce passif, la société requérante produit les relevés de compte bancaire d'associés. Elle fait également valoir que des apports effectués par des membres de la famille d'un associé pour un montant de 8 499 euros n'ont pas été retenus à tort comme constituant un passif, que 3 500 euros sont justifiés par la production d'un relevé de compte chèques tandis que pour le solde, il convient de prendre en compte la bonne foi de ces tiers.  
 22. Il résulte de l'instruction que l'administration, pour remettre en cause l'existence de ces passifs, a souligné que les relevés de comptes bancaires de la SCI Immobilier HSU 3WF n'ayant pas été transmis pour les périodes concernées, il n'était pas possible d'établir les flux financiers invoqués, les pièces produites attestant seulement du fait que les associés ou leur famille ont remis des chèques ou effectués des virements, mais pas que la SCI Immobilier HSU 3WF en aurait été la bénéficiaire. L'administration souligne avoir déjà admis les apports en compte courant pour lesquels l'ensemble des justificatifs nécessaires avaient été fournis. 
 23. La SCI Immobilier HSU 3WF, en se bornant à produit des relevés de compte bancaire et de comptes chèques, ne justifie pas que les sommes litigieuses auraient été engagées au profit de la SCI Immobilier HSU 3WF. La seule bonne foi invoquée des tiers à la société ne permet pas davantage d'établir ces créances en l'absence des justificatifs associés. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a refusé d'admettre les sommes litigieuses comme constituant un passif envers des associés et des membres de leur famille.  
 En ce qui concerne la remise en cause des amortissements pratiqués sur les terrains : 
 24. En premier lieu, aux termes l'article 38 sexies de l'annexe III au code général des impôts : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains, les fonds de commerce, les titres de participation, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du I de l'article 39 du code général des impôts. ". Il résulte de ces dispositions, d'une part, que la valeur d'origine servant de référence à l'inscription en immobilisation d'un bien acquis à titre onéreux est constituée du prix d'achat, le cas échéant majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d'utilisation du bien et, d'autre part, que les immobilisations qui ne se déprécient pas avec le temps, comme les terrains, ne donnent pas lieu à amortissement. Il en est ainsi des terrains d'assiette des immeubles bâtis, même si ces derniers occupent toute la superficie de ces terrains. 
 25. Lorsque l'administration remet en cause la répartition, au bilan d'un contribuable, entre les valeurs retenues respectivement pour un terrain et pour une construction édifiée sur ce terrain, en invoquant l'insuffisance de la valeur retenue pour le terrain, il lui appartient d'établir l'insuffisance de cette valeur. Elle doit, pour déterminer la valeur du terrain, se fonder prioritairement sur des comparaisons reposant sur des transactions réalisées sur des terrains nus et à des dates proches de celle de l'entrée du bien au bilan du contribuable. Ces terrains doivent être situés dans la même zone géographique que ce bien et présenter des droits à construire similaires. A défaut, l'administration peut évaluer la valeur de la construction à partir de son coût de reconstruction à la date de son entrée au bilan, en lui appliquant, le cas échéant, les abattements nécessaires pour prendre en compte sa vétusté et son état d'entretien 
 26. Lorsqu'elle ne peut appliquer aucune des deux méthodes précédentes, notamment pour les immeubles les plus anciens, l'administration peut s'appuyer sur des données comptables issues du bilan d'autres contribuables pour déterminer des taux moyens relatifs aux parts respectives du terrain et de la construction et les appliquer ensuite à la valeur globale de l'immeuble en litige à sa date d'entrée au bilan. Elle doit, en ce dernier cas, se fonder sur un échantillon pertinent reposant sur un nombre de données significatif, portant sur des immeubles présentant des caractéristiques comparables s'agissant de la localisation, du type de construction, de l'état d'entretien et des possibilités éventuelles d'agrandissement. Seuls peuvent être retenus des immeubles entrés au bilan des entreprises servant de termes de comparaison à des dates proches de celle de l'entrée au bilan de l'immeuble en litige 
 27. Il est loisible au contribuable d'apporter tous éléments de nature soit à établir que le choix de la méthode retenue par l'administration ou sa mise en œuvre sont erronés au regard des principes ainsi définis, soit à justifier l'évaluation qu'il a retenue en se référant à d'autres données que celles qui lui sont opposées par l'administration. 
 28. Il résulte de l'instruction que l'administration s'est fondée, afin de déterminer la valeur des terrains des immeubles détenus par la SCI Immobilier HSU 3WF, sur la méthode prioritaire évoquée au point 25, prenant en compte les dates de mutation de novembre 2010 à novembre 2012 pour le bien acquis en novembre 2012 à Vitry-sur-Seine, de février 2011 à septembre 2013 pour le bien acquis en février 2014 à Villejuif et d'octobre 2014 à décembre 2016 pour le bien acquis en septembre 2016 à Bourg-la-Reine. La valeur des constructions a été déterminée par la différence entre le coût total d'acquisition des ensembles immobilier et la valeur des terrains. 
 29. Afin de contester cette méthode, la SCI Immobilier HSU 3WF soutient que les termes de comparaisons retenus sont non recevables, les valeurs étant celles des valeurs de vente de 2010, 2011 ou 2012 alors que les biens en question ont été construits avant 1975. Elle souligne la rareté des terrains à bâtir lors des périodes retenues par l'administration explique les prix très hauts ce qui fausse encore les calculs réalisés et qu'il convient de prendre en compte une méthode plus proche de la réalité, en prenant en compte le prix de la construction d'un bien immobilier à ce jour et tel qu'admis par les promoteurs immobiliers. Elle ajoute qu'en se fondant sur des valeurs comparables, il est permis d'établir une ventilation de 5 % pour la valeur des terrains.  
 30. Toutefois, l'ancienneté des biens détenus par la SCI Immobilier HSU 3WF, laquelle n'est d'ailleurs pas indiquée de manière précise, ne permet pas de considérer que l'administration ne pouvait se fonder sur la méthode prioritaire, le critère de l'ancienneté des biens n'exerçant une influence que sur la méthode secondaire. La société, qui admettait au cours de la procédure l'état de délabrement et la vétusté des locaux alors acquis, ne peut se prévaloir du caractère faussé des calculs réalisés par l'administration. Le fait que les terrains nus aux alentours de ses biens soient d'un prix élevé en raison de leur rareté ne permet pas davantage de considérer que l'administration aurait appliqué une méthode inappropriée. Si elle se prévaut des prix de construction existant et des prix immobiliers aux alentours des biens dont elle est propriétaire, elle ne fournit que des données générales à l'échelle des villes concernées ne permettant pas de considérer que ces biens présenteraient des caractéristiques similaires. Si elle produit un crédit-bail immobilier affichant une valeur de terrain de 5 %, cette seule donnée, concernant un immeuble commercial situé à Paris, ne constitue pas un élément de comparaison adéquat et de nature à remettre en cause la méthode utilisée par l'administration. Dans ces conditions, il y a lieu de considérer que la base amortissable des biens immobiliers retenue par l'administration a été calculée par une méthode appropriée.  
 31. En deuxième lieu, pour l'application du 2° de l'article 39 du code général des impôts précité, par usages, il y a lieu d'entendre, sous le contrôle du juge de l'impôt, les pratiques qui, en raison notamment de leur ancienneté, de leur fréquence ou de leur généralité, sont regardées comme normales, dans chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation, pour le bien à amortir, à la date d'acquisition de celui-ci par l'entreprise. Il appartient à l'administration de s'assurer que les caractéristiques particulières du bien à amortir n'appellent pas une dérogation au taux d'amortissement résultant des usages. 
 32. Il résulte de l'instruction que la SCI Immobilier HSU 3WF exerce une activité d'acquisition et d'aménagement de biens et droits immobiliers en vue de leur location à usage d'habitation. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a appliqué un taux d'amortissement de 2%, conforme aux usages pour les immeubles d'habitation.  
 33. Il résulte de ce qui précède que la base amortissable et le taux retenus par l'administration sont fondés. Dès lors, il n'y a pas lieu de prononcer le dégrèvement des suppléments d'impôt sur les sociétés qui en découlent.  
 En ce qui concerne les revenus distribués  
 34. La SCI Immobilier HSU 3WF ne peut utilement se prévaloir de l'absence de revenus distribués au soutien de ses conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des contributions supplémentaires sur les revenus locatifs et des rappels de taxe sur les loyers élevés des logements de petite surface auxquels elle a été assujettie.  
 Sur les pénalités : 
 35. En premier lieu, si la société requérante se prévaut d'extraits de journaux professionnels, de sites internet et de déclarations publiques afin de contester le manque de tolérance de l'administration dans l'application des pénalités de retard qui lui ont été appliquées, d'une part, l'ensemble de ces sources ne présentent aucun caractère opposable, tandis que d'autre part les retards ne sont eux-mêmes pas contestés.  
 36. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (). ".  
 37. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 38. Tout d'abord, la SCI Immobilier HSU 3WF n'apporte pas la preuve qu'elle aurait corrigé spontanément dans le bilan de l'année 2017, antérieurement à la vérification de comptabilité effectuée, à la minoration de son actif immobilier situé à Bourg la Reine. 
 39. Ensuite, pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré concernant l'impôt sur les sociétés de la SCI Immobilier HSU 3WF, l'administration s'est fondée sur la circonstance que la société, qui était pourtant assistée par un expert-comptable, a minoré son actif en ne déclarant pas la totalité du prix d'acquisition d'un immeuble, a comptabilisé 101 806 € d'immobilisations en charges, déduit des charges sans justificatif, pratiqué des taux d'amortissement excessif et était dans l'incapacité de présenter des pièces justificatives concernant des apports en compte-courant d'associé. L'administration a relevé le caractère répété de ces agissements dans le but d'éluder l'impôt. Ainsi, l'administration fiscale, dont les pénalités sont motivées, doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe, de l'intention délibérée de la SCI Immobilier HSU 3WF de minorer l'impôt dont elle était redevable au titre des années en litige.  
 40. Il résulte de tout ce qui précède que les requêtes de la SCI Immobilier HSU 3WF doivent être rejetée, ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées au titre des frais liés au litige. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de la SCI Immobilier HSU 3WF sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SCI Immobilier HSU 3WF et au directeur départemental des finances publiques du Val d'Oise. 
 Délibéré après l'audience du 1er avril 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Bertoncini, président, 
 Mme Cuisinier-Heissler, première conseillère, 
 M. Jacquinot, conseiller,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 avril 2025. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 M. Jacquinot 
 Le président, 
 signé 
 T. Bertoncini       La greffière, 
 signé 
 M. A 
 La République mande et ordonne au préfet ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 2-2211664