TA59 · 4ème Chambre — 5 juin 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 20 septembre 2022, 11 juillet 2024 et 13 octobre 2024, M. D C, représenté par Me Noury, demande au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - en cas d'investissement par l'intermédiaire d'une société de personnes, la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies C du code général des impôts est accordée, conformément aux dispositions du IV de cet article, au titre de l'année au cours de laquelle les parts ou actions de cette société ont été souscrites, indépendamment de l'achèvement de l'immeuble ou du délai de réalisation de l'opération d'investissement ; la souscription au capital des sociétés civiles immobilières Cafeiere et La Beaume ouvrait donc droit au bénéfice de cette réduction ; 
 - la procédure d'imposition est irrégulière, voire procède d'un détournement de procédure, faute d'avoir été précédée d'un contrôle des sociétés de personnes ou d'une demande de renseignements ou de justifications ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré qui lui ont été infligées sont insuffisamment motivées ; 
 - ces pénalités ne sont pas fondées, en l'absence d'intention délibérée de se soustraire à l'impôt et dès lors que le manquement ne lui est pas imputable ; 
 - dans la mesure où le V de l'article 199 undecies C dispose expressément que la réduction d'impôt ne peut faire l'objet d'une reprise qu'au titre de l'année au cours laquelle une des conditions légales, mentionnées au IV de cet article 199 undecies C, n'a pas été respectée, la substitution sollicitée est infondée, voire inopérante. 
 Par des mémoires en défense enregistrés les 21 mars 2023 et 12 septembre 2024, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - le motif tiré de ce que le produit de la souscription en 2012 au capital de la SCI Cafeiere et le produit de la souscription en 2013 au capital de la SCI La Beaume n'ont pas été intégralement investis dans les dix-huit mois qui ont suivi la clôture de chacune de ces deux souscriptions, comme l'exige le dernier alinéa du IV de l'article 199 undecies C du code général des impôts, peut être substitué au motif, figurant dans la proposition de rectification du  
 11 décembre 2015, tiré de l'absence d'acquisition d'immeuble par les SCI Cafeiere et La Beaume ; 
 - si le tribunal estimait que la pénalité de 40 % résultant du a de l'article 1729 du code général des impôts n'était pas fondée, il y aurait lieu d'y substituer la majoration de 10 % prévue à l'article 1758 A du code général des impôts ;  
 - les autres moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Jaur, 
 - les conclusions de Mme Courtois, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Noury pour M. C. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Les sociétés civiles immobilières (SCI) Cafeiere et La Beaume proposaient de réaliser un projet immobilier dit " B A ", consistant en l'acquisition ou la construction de logements situés à Saint-Anne en Martinique, en vue de les louer nus à usage d'habitation principale des locataires et permettre ainsi à leurs associés, fiscalement domiciliés en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts de bénéficier de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies C du même code. Dans le cadre de ce projet, M. C a souscrit en 2012 au capital de la première société et en 2013 au capital social de la seconde et a ainsi bénéficié au titre de l'imposition sur ses revenus de 2012 et de 2013 d'une réduction d'impôt. L'intéressé a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal, à l'issue duquel le service a notamment remis en cause cette réduction d'impôt, à raison de la souscription de parts de ces SCI relevant du régime de l'article 8 du code général des impôts, et l'a, en conséquence, assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2012 et 2013.  
 M. C demande la décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 2. Aux termes de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " I. - Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de l'acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer (). / III. - La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure. / Lorsque le montant de la réduction d'impôt excède l'impôt dû par le contribuable ayant réalisé l'investissement, le solde peut être reporté, dans les mêmes conditions, sur l'impôt sur le revenu des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement. / IV. - La réduction d'impôt est également acquise au titre des investissements réalisés par une société civile de placement immobilier () ou par toute autre société mentionnée à l'article 8 du présent code, à l'exclusion des sociétés en participation, dont les parts ou les actions sont détenues, directement ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B, dont la quote-part du revenu de la société est soumise en leur nom à l'impôt sur le revenu, sous réserve des parts détenues par les sociétés d'économie mixte de construction et de gestion de logements sociaux visées à l'article L. 481-1 du code de la construction et de l'habitation, conformément à l'article L. 472-1-9 du code de la construction et de l'habitation, par les sociétés d'habitations à loyer modéré. Dans ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l'année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites. / () / La réduction d'impôt () est subordonnée à la condition que 95 % de la souscription serve exclusivement à financer un investissement pour lequel les conditions d'application du présent article sont réunies. L'associé doit s'engager à conserver la totalité de ses parts ou actions jusqu'au terme de la location prévue au 1° du I. Le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. / V.- La réduction d'impôt fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle :/ 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées ; / 2° L'engagement prévu au IV n'est pas respecté ; () ". 
 3. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 11 décembre 2015, que, pour remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt dont M. C avait entendu bénéficier au titre des années 2012 et 2013, années de souscription de parts des sociétés civiles immobilières Cafeiere et La Beaume  sur le fondement des dispositions précitées de l'article 199 undecies C du code général des impôts, le service s'est fondé sur la circonstance que ces sociétés, qui avaient été créées pour acquérir des biens immobiliers devant être construits sur le territoire de la commune de Sainte-Anne en Martinique, n'avaient construit ou acquis aucun immeuble au 31 décembre 2012 et au 31 décembre 2013, les travaux de construction n'ayant, au demeurant, pas encore débuté le 15 août 2014, date d'une visite sur place du service local des finances publiques. 
 4. Or, il ne résulte ni des dispositions citées au point 2, ni d'aucune autre disposition législative ou réglementaire que le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies C du code général des impôts à raison des investissements réalisés par voie de souscription au capital de sociétés relevant du régime de l'article 8 de ce code soit subordonné à l'acquisition ou à la construction du logement, les dispositions précitées du IV de l'article 199 undecies C, dans leur rédaction applicable aux années d'imposition en litige, imposant seulement, à cet égard, que la souscription soit consacrée, pour au moins 95 % de son montant, au financement d'un investissement éligible et que son produit soit intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. Dès lors, l'administration ne pouvait, pour le motif précité, estimer que le contribuable ne remplissait pas les conditions ouvrant droit à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées, ni procéder, par conséquent, aux rectifications litigieuses.  
 5. Toutefois, l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi. 
 6. En cours d'instance, l'administration a ainsi invoqué un nouveau motif tiré de ce que le produit de la souscription de M. C n'a pas été intégralement investi dans le délai de dix-huit mois, prévu par les dispositions précitées du IV de de l'article 199 undecies C du code général des impôts.  
 7. Toutefois, si les dispositions citées au point 4 permettent aux contribuables concernés de pratiquer la réduction d'impôt au titre de l'année au cours de laquelle ils ont souscrits les parts de SCI, elles impliquent que le défaut d'investissement intégral du produit de la souscription dans le délai de dix-huit mois qui suit la souscription, rende imposable les sommes correspondantes. Cette imposition doit être établie au titre de l'année au cours de laquelle le délai de dix-huit mois arrive à son terme, cette échéance constituant la date à laquelle le défaut de réalisation des investissements peut être constaté et donc le fait générateur de l'imposition. 
 8. Il résulte de l'instruction que M. C a souscrit des parts de la SCI Cafeiere en fin d'année 2012 et des parts de la SCI La Beaume en 2013. Faute de dispositions légales l'y autorisant, l'administration ne pouvait remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt au titre de l'année 2012 qu'à l'expiration du délai de dix-huit mois suivant la clôture de la souscription, soit au titre de l'année 2013 et le bénéfice de la réduction impôt au titre de l'année 2013, qu'au titre de l'année 2014. Dans ces conditions, dès lors que les remises en cause des réductions d'impôt ont été pratiquées au titre des années de souscriptions des parts dans les SCI et non à l'expiration du délai de dix-huit mois suivant leur souscription, l'administration fiscale ne pouvait pas, pour le nouveau motif invoqué, remettre en cause le bénéfice des réductions d'impôt en litige. Par suite, la demande de substitution de motifs, présentée à ce titre, ne peut être, comme le fait valoir M. C, que rejetée.  
 9. Il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, ni la demande de substitution au titre des pénalités, que M. C est fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 10. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État le versement à M. C d'une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : M. C est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Article 2 : L'État versera à M. C une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. D C et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord. 
 Délibéré après l'audience du 15 mai 2025, à laquelle siégeaient : 
 - M. Babski, premier conseiller faisant fonction de président, 
 - Mme Jaur, première conseillère, 
 - Mme Célino, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 juin 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé  
 A. Jaur           Le président, 
 Signé  
 D. Babski 
 La greffière, 
 Signé  
 S. Ranwez 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,