TA93 · 1ère chambre — 10 juillet 2025

Vu la procédure suivante :  
 
I. Par une première requête n° 2200243 et un mémoire, enregistrés les 8 janvier 2022 et 3 janvier 2023, La France Mutualiste, représentée par Me Vaquieri, doit être regardée comme demandant au tribunal :  
 
1°) de lui accorder la réduction de la cotisation primitive d’impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2016 ; 
 
2°) et de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
- elle est en droit de renoncer à sa décision d’opter pour un assujettissement aux conditions de droit commun à l’impôt sur les sociétés dès l’année 2009 dès lors que cette décision est fondée sur un rescrit du 29 décembre 2010, entaché d’illégalité ; 
- en application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, elle est en droit de se prévaloir de la fiche technique du 26 décembre 2012 édictée par la direction de la législation fiscale afin de procéder à une nouvelle évaluation de sa base imposable. 
 
Par deux mémoires en défense, enregistrés les 12 juillet 2022 et 27 février 2023, le directeur chargé de la direction des grandes entreprises conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que : 
 - les moyens soulevés sont inopérants, l’option offerte à la société n’étant pas fondée, comme elle l’allègue, sur le régime d’entrée progressive en fiscalité de mutuelles ; 
- à titre subsidiaire, les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 
La clôture de l’instruction a été fixée au 5 juillet 2024. 
 
II. Par une seconde requête n° 2200244, enregistrée le 8 janvier 2022, La France Mutualiste, représentée par Me Vaquieri, doit être regardée comme demandant au tribunal :  
 
1°) de lui accorder la réduction de la cotisation primitive d’impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 ; 
 
2°) et de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
 
- elle est en droit de renoncer à sa décision d’opter pour un assujettissement aux conditions de droit commun à l’impôt sur les sociétés dès l’année 2009 dès lors que cette décision est fondée sur un rescrit du 29 décembre 2010, entaché d’illégalité ; 
- en application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, elle est en droit de se prévaloir de la fiche technique du 26 décembre 2012 édictée par la direction de la législation fiscale afin de procéder à une nouvelle évaluation de sa base imposable. 
 
Par deux mémoires en défense, enregistrés les 12 juillet 2022 et 27 février 2023, le directeur chargé de la direction des grandes entreprises conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que : 
 - les moyens soulevés sont inopérants, l’option offerte à la société n’étant pas fondée, comme elle l’allègue, sur le régime d’entrée progressive en fiscalité de mutuelles ; 
- à titre subsidiaire, les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 
La clôture de l’instruction a été fixée au 5 juillet 2024. 
 
En application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, et au titre des deux requêtes susvisées, les parties ont été informées de ce que le tribunal était susceptible de soulever d’office l’inapplicabilité de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans la mesure où les impositions contestées ne constituent pas un rehaussement d’une imposition antérieure. 
 
Des observations sur ce moyen d’ordre public ont été présentées le 24 septembre 2024 pour le compte de La France Mutualiste et ont été communiquées. 
 
Vu les autres pièces des dossiers. 
 
Vu :  
- la loi de finances rectificative pour 2006 n° 2006-1771 du 30 décembre 2006, 
- la loi de finances rectificatives pour 2011 n° 2011-1978 du 28 décembre 2011, 
le code général des impôts et le livre des procédures fiscales, 
le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
le rapport de Mme Ghazi Fakhr, rapporteure ; 
les conclusions de M. Iss, rapporteur public ; 
et les observations de Me Vaquieri, représentant La France Mutualiste. 
 
Considérant ce qui suit :  
 
1. La France mutualiste, personne morale de droit privé à but non lucratif, a pour activité la gestion de produits d’épargne et de retraite des anciens combattants et victimes de guerre. Par une lettre du 29 décembre 2010, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique a informé ladite société qu’il était possible pour celle-ci d’opter pour un assujettissement à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun dès l’exercice clos le 31 décembre 2009 et a notamment précisé les modalités de valorisation de ses actifs immobiliers et financiers. En conséquence, La France Mutualiste a été assujettie à une cotisation primitive d’impôt sur les sociétés à compter de l’exercice clos le 31 décembre 2009. Par les présentes requêtes, elle sollicite la réduction des cotisations primitives d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie respectivement au titre des exercices clos les 31 décembre 2016 et 2017, premiers exercices non prescrits à la date de sa réclamation.  
 
2. Les requêtes susvisées présentant à juger des questions semblables, il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul jugement. 
 
Sur les conclusions à fin de réduction : 
 
En ce qui concerne le rescrit du 29 décembre 2010 : 
 
3. Le III de l’article 88 de la loi de finances rectificative pour 2006 n° 2006-1771 du 30 décembre 2006 a prévu une fiscalisation progressive à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun des mutuelles à compter des exercices ouverts au cours de l’année 2008. Toutefois, l’entrée en vigueur de ce dispositif a été reporté à l’année 2012 en application de l’article 65 de la loi de finances rectificatives pour 2011 n° 2011-1978 du 28 décembre 2011. 
 
4. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique (direction de la législation fiscale) a, par une lettre du 29 décembre 2010, informé La France Mutualiste que « s’agissant de l’option pour l’impôt sur les sociétés dès l’exercice 2009, je vous indique que celle-ci est effectivement possible ».  La France Mutualiste soutient que son choix d’opter pour un assujettissement à l’impôt sur les sociétés dès l’exercice clos le 31 décembre 2009 est ainsi fondé sur une décision illégale, le dispositif de fiscalisation progressive des mutuelles n’étant pas entré en vigueur, et qu’elle pouvait donc renoncer à ce choix, qui ne peut pas constituer un choix de gestion opposable.  
 
5. D’une part, aucune disposition législative n’ouvrait la possibilité aux mutuelles d’opter pour l’impôt sur les sociétés dès l’exercice clos le 31 décembre 2009. D’autre part, si l’administration soutient que cette option était fondée sur la doctrine référencée BOI-IS-CHAMP-10-50-10-10-23 du 23 février 2022, la doctrine ne peut pas constituer la base légale d’une imposition. Ce faisant, La France Mutualiste est fondée à soutenir que le rescrit du 29 décembre 2010 est dépourvu de base légale et ne constitue pas une décision de gestion lui étant opposable.  
 
En ce qui concerne la méthode d’évaluation des actifs de la France Mutualiste : 
 
6. En application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la France Mutualiste se prévaut des énonciations de la fiche technique du 26 décembre 2012 émise par la direction de la législation fiscale destinée à la Fédération nationale de la mutuelle française, aux termes de laquelle les actifs immobiliers et financiers peuvent être évalués à « la plus élevée des deux valeurs suivantes : valeur vénale à la date d’entrée en fiscalité ou valeur brute d’acquisition ». 
  
S’agissant de l’application de la loi fiscale : 
 
7. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt (...) / 4 bis. Pour l’application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de l’exercice, l’actif net d’ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s’appliquent pas lorsque l’entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l’article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d’exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l’actif immobilisé. / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu’elles affectent l’actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession ». 
 
8. En l’espèce, il est constant que les actifs concernés ont été valorisés en fonction de leur valeur vénale à la date d’entrée en fiscalité de La France Mutualiste à compter de l’exercice 2009, soit en période prescrite, au regard des dispositions précitées de l’article 38 du code général des impôts, s’agissant de l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2016 et 2017 ici en litige. Par ailleurs, la requérante n’établit, ni même n’allègue, que la correction réclamée au titre de la valorisation de ses actifs répondrait aux conditions posées aux deuxième et troisième alinéas du 4 bis de l’article 38 du code général des impôts. Dans ces conditions, le principe d’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit fait obstacle, sur le terrain de la loi fiscale, à ce que La France Mutualiste puisse obtenir une réévaluation de ses actifs au titre des exercices 2016 et 2017. 
 
S’agissant de l’application de la doctrine : 
 
9. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / (…) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ». 
   
10. D’une part, les impositions en litige ne constituant pas des rehaussements d’impositions antérieures, La France Mutualiste ne peut pas se prévaloir du premier alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales. D’autre part, si la requérant se prévaut de la fiche technique du 26 décembre 2012 émise par la direction de la législation fiscale destinée à la Fédération nationale de la mutuelle française, il ne résulte pas de l’instruction que cette fiche aurait été publiée. La France Mutualiste ne peut donc pas s’en prévaloir sur le fondement du deuxième alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 
11. Il résulte de tout ce qui précède que La France Mutualiste n’est pas fondée à solliciter la réduction des cotisations primitives d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2016 et 2017. 
 
Sur les conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 
12. Aux termes de l’article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l’autre partie la somme qu’il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l’équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d’office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu’il n’y a pas lieu à cette condamnation. » 
 
13. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mises à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans les présentes instances, les sommes sollicitées par la requérante en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
Article 1er : Les requêtes de La France Mutualiste sont rejetées. 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à La France Mutualiste et directeur chargé de la direction des grandes entreprises.  
 
Délibéré après l’audience du 26 juin 2025, à laquelle siégeaient : 
 
- M. Toutain, président, 
- M. Aymard, premier conseiller, 
- Mme Ghazi Fakhr, première conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juillet 2025. 
 
La rapporteure,Le président,A. Ghazi FakhrE. Toutain 
 
La greffière, 
Yen Pon 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.