TA34 · 2ème chambre — 6 octobre 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 17 janvier 2023, et un mémoire en réplique enregistré le 22 mars 2024, la société à responsabilité limitée (SARL) JPL, représentée par Me Deleu, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge en droit et pénalités des rappels de taxes sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période allant du 1er janvier 2018 au 30 juin 2021 ; 
 2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 La décision attaquée méconnaît la directive 2006/112/CE telle que transposée à l’article 256 du code général des impôts en ce que le particulier preneur d’une location avec option d’achat doit être regardé comme son propriétaire économique ; 
 L’application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge aux cessions des bateaux d’occasion était justifiée, dès lors qu’ils appartenaient initialement à des particuliers ;  
 L’assujettir à la taxe à valeur ajoutée sur le coût total entrainerait une double imposition ; 
 L’assujettir à la taxe à valeur ajoutée sur le coût total entrainerait une distorsion de concurrence entre assujettis. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 4 juillet 2023, le directeur de contrôle fiscal sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Gayrard, rapporteur ; 
 - les conclusions de Mme Sarraute, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Babin, représentant la société JPL. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) JPL exerce une activité d’achat-revente de bateaux d’occasions sur la commune d’Agde. A la suite d’une vérification de comptabilité, elle a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2020, étendue au 30 juin 2021, à raison d’un régime de taxe sur la valeur ajoutée appliqué à tort sur la marge. Ces rappels, assortis de pénalités, ont été mis en recouvrement et s’élèvent à la somme de 262 217 euros.  Par la présente requête, la société JPL demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 14 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 : " 1. Est considérée comme " livraison de biens ", le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire. / 2. Outre l'opération visée au paragraphe 1, sont considérées comme livraison de biens les opérations suivantes : (...) b) la remise matérielle d'un bien en vertu d'un contrat qui prévoit la location d'un bien pendant une certaine période ou la vente à tempérament d'un bien, assorties de la clause que la propriété est normalement acquise au plus tard lors du paiement de la dernière échéance (...) ". Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / II. 1° Est considéré comme livraison d'un bien, le transfert du pouvoir de disposer d'un bien meuble corporel comme un propriétaire ".  Il résulte de ces dispositions, éclairées par l'arrêt rendu par la Cour de justice de l'Union européenne le 4 octobre 2017 dans l'affaire C-164/16 Mercedes-Benz Financial Services UK, que, en cas de signature d'un contrat de crédit-bail, lorsqu'il peut être déduit des conditions financières du contrat que l'exercice de l'option d'achat apparaît comme le seul choix économiquement rationnel que le preneur sera susceptible de faire le moment venu si le contrat est exécuté jusqu'à son terme, l'opération doit être considérée comme une livraison de bien. 
 3. Il résulte de l’instruction qu’au titre de l’exercice de son activité d’achat et de revente de bateaux d’occasion, la société JPL a cédé plusieurs bateaux en appliquant le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. Si elle justifie l’application de ce régime en indiquant avoir fait l’acquisition desdits biens auprès de particuliers non assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée, il ressort des éléments du dossier que les intéressés n’en ont jamais été propriétaires. Si les différents contrats conclus entre les organismes de crédit-bail et ces particuliers comportaient tous une clause expresse relative au transfert de la propriété du bien par le bailleur au preneur, matérialisée par une option d’achat, les désignés preneurs n’ont jamais eu l’intention d’exercer ladite option d’achat. A cet égard, il apparaît que les preneurs ont accordé un mandat à la SARL JPL pour rechercher un acquéreur avant de procéder à sa désignation comme bénéficiaire du contrat de location avec option d’achat afin qu’elle en fasse l’acquisition. Par ailleurs, la circonstance qu’il soit convenu que la société JPL verse une soulte au particulier souscripteur initial du contrat de location avec option d’achat « sans laquelle il n’aurait pas accepté l’opération » démontre que la propriété du bien n’a pas vocation à être automatiquement transmise au preneur lequel n’a pas prévu de mener l’exécution du contrat à son terme, et fait ainsi obstacle à ce que la levée d’option apparaisse comme le seul choix économiquement rationnel que le preneur serait susceptible de faire. Enfin, il résulte de l’instruction, et plus particulièrement des actes de vente partiellement reproduits en défense, que les contrats de vente des bateaux ont été conclus directement entre les organismes de financement et la société requérante, sans qu’il soit fait mention d’aucun particulier en qualité de « vendeur ». Dès lors, aucun transfert de propriété, même économique, ne saurait être imputé au particulier souscripteur, mais seulement à la société requérante. 
 4. En deuxième lieu, aux termes de l’article 314 de la directive conseil 2006/112/CE du 28 novembre 2006 : « Le régime de la marge bénéficiaire s'applique aux livraisons de biens d'occasion, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité, effectuées par un assujetti-revendeur, lorsque ces biens lui sont livrés dans la Communauté par une des personnes suivantes : 
 a) une personne non assujettie ; 
 b) un autre assujetti, dans la mesure où la livraison du bien par cet autre assujetti est exonérée conformément à l'article 136 ; 
 c) un autre assujetti, dans la mesure où la livraison du bien par cet autre assujetti bénéficie de la franchise pour les petites entreprises prévue aux articles 282 à 292, et porte sur un bien d’investissement ; 
 d) un autre assujetti-revendeur, dans la mesure où la livraison du bien par cet autre assujetti-revendeur a été soumise à la TVA conformément au présent régime particulier ».  Aux termes de l’article 297 A du Code général des impôts : - 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat. (…) 3° Pour les transferts visés au III de l'article 256, effectués par un assujetti revendeur, de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés dans des conditions qui permettraient l'application des dispositions prévues au 1° et au 2°, la base d'imposition est constituée par la différence entre la valeur du bien déterminée conformément au c du 1 de l'article 266 et le prix d'achat du bien ;(…) Cette modalité de calcul de la base d'imposition ne fait naître, au profit des assujettis revendeurs, aucun droit à restitution de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de ces opérations. 
 5. Ainsi qu’il a été dit au point 3, la société JPL, en sa qualité de bénéficiaire de la levée d’option prévue aux contrats de location avec option d’achat portant sur les bateaux d’occasion, doit être regardée comme ayant seule acquis la propriété de ces biens, à l’exclusion des particuliers souscripteurs. Or, il résulte de l’instruction que les organismes de financement, en leur qualité de bailleurs, ont soumis la livraison résultant de la levée d’option au régime de la taxe sur la valeur ajoutée calculée sur le prix total. Dans ces conditions, la société JPL n’est fondée à soutenir qu’elle était autorisée à appliquer le régime de la taxation sur marge prévu par l’article 297 A du code général des impôts lors des opérations de cession des bateaux d’occasion pour l’avoir acquis auprès de non redevables de la taxe. 
 6. En troisième lieu, si la société requérante soutient qu’appliquer la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix de vente total, entrainerait une double imposition, il est constant que la qualité d’acquéreur du bien au regard de ladite taxe doit être déterminée en vertu de l’acquéreur final ayant procédé à la levée d’option. Dès lors que la société requérante a acquis les bateaux auprès d’organismes bailleurs assujettis dans le cadre d’une opération ouvrant droit à déduction, elle doit appliquer le régime de taxe sur la valeur ajoutée tel que calculé sur le coût total, sans que puisse être utilement invoquée une double imposition au regard d’un tiers souscripteur n’ayant pu déduire la taxe grevant les loyers versés au crédit bailleur. 
 7. En dernier lieu, la société requérante ne peut utilement invoquer une distorsion de concurrence résultant de l’application du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur le prix total dès lors que cette différence de traitement est fondée sur une différence de situation, à savoir la substitution de l’acquéreur au moment de la levée d’option, et l’existence d’un droit à déduction lors de l’acquisition du bien. Dès lors, en refusant le bénéfice du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, l’administration fiscale n’a pas méconnu les termes de la directive 2006/112/CE. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que la société à responsabilité limitée JPL n’est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés pour la période du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2020, étendue au 30 juin 2021 ainsi que, par voie de conséquence, celles présentées au titre de l’article 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société à responsabilité limitée JPL est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée JPL et à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l’audience du 22 septembre 2025 à laquelle siégeaient : 
 M. Gayrard, président, 
 Mme Pater, première conseillère, 
 Mme Bourjade, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 octobre 2025. 
 Le président-rapporteur, 
 JP. Gayrard 
 L’assesseure la plus ancienne, 
 B. Pater 
 La greffière, 
 P. Albaret 
 La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Montpellier, le 6 octobre 2025. 
 La greffière, 
 P. Albaret