TA105 · 2ème Chambre — 15 mai 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 17 mai 2023, le 28 mars 2024 et le 13 mars 2025, et un mémoire enregistré le 28 mars 2024 et non communiqué, la société Exelcia, représentée par Me Michel-Gabriel, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer le remboursement du crédit d'impôt recherche pour les dépenses d''innovation engagées par les PME au titre de l'exercice clos en 2018, pour un montant de 160 000 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - la décision du 28 mars 2023 est insuffisamment motivée ; 
 - par un courrier du 28 avril 2021, l'administration fiscale lui a accordé le crédit d'innovation pour le même projet au titre de l'exercice 2017 ; cette doctrine lui est opposable ; 
 - elle remplit les conditions pour bénéficier du crédit d'impôt sollicité ; d'une part, il n'est pas contesté que le produit qu'elle a développé n'était pas mis à disposition sur le marché au 1er janvier 2018 ; d'autre part, s'agissant de la condition de supériorité des fonctionnalités de son produit, les sociétés retenues à titre de comparaison par la cellule d'expertise n'opèrent pas sur le même marché, à savoir le marché Antilles-Guyane, et, en tout état de cause, les fonctionnalités du produit sont supérieures à celles des produits commercialisés par lesdites sociétés. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 23 novembre 2023, le directeur régional des finances publiques de Guadeloupe conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 -les moyens tirés du défaut de motivation et de la méconnaissance de l'article L. 80 B du livre des procédure fiscales sont inopérants ; 
 - la société ne démontre pas que son produit est innovant au sens de l'article 244 quater B du code général des impôts. 
 Par ordonnance du 17 mars 2025, la clôture d'instruction a été fixée au 1er avril 2025.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Sollier, 
 - les conclusions de M. Sabatier-Raffin, rapporteur public. 
 Les parties n'étaient ni présentes, ni représentées. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Exelcia, qui exerce une activité dans le secteur de la programmation informatique, a déposé une demande de remboursement de crédit d'impôt recherche d'un montant de 160 000 euros au titre des dépenses engagées en 2018 en vue de la mise sur le marché Antilles-Guyane d'une solution logicielle permettant le regroupement de services proposés par plusieurs opérateurs télécoms différents et, ainsi, la création d'un système " 4Play ". Cette demande a été rejetée, le 28 mars 2023, au motif de l'inéligibilité des dépenses concernées. Par la présente requête, la société Exelcia demande au tribunal de prononcer le remboursement du crédit d'impôt recherche sollicité. 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : " Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire () ". Aux termes de l'article R. 198-10 du même livre : " () En cas de rejet total ou partiel de la réclamation, la décision doit être motivée () ". Il résulte de ces dispositions que la demande de remboursement d'une créance de crédit d'impôt recherche présentée sur le fondement des dispositions de l'article 199 ter B du code général des impôts constitue une réclamation au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales et que la décision par laquelle l'administration fiscale rejette tout ou partie d'une telle réclamation n'a pas le caractère d'une procédure de reprise ou de redressement. 
 3. La société requérante soutient que la décision du 28 mars 2023 rejetant sa demande de remboursement de crédit d'impôt recherche est insuffisamment motivée. Toutefois, les vices qui peuvent entacher la décision par laquelle le directeur compétent des finances publiques rejette la réclamation dont il est saisi par un contribuable sont sans influence sur la régularité ou sur le bien-fondé des impositions contestées. Par suite, ce moyen doit être écarté comme inopérant. 
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa version en vigueur depuis le 12 août 2018 : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été à 1'époque, formellement admise par 1'administration. () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente () ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable 1° lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; () ". 
 5. La décision du 28 avril 2021 par laquelle l'administration fiscale a décidé de prononcer la restitution du crédit d'impôt recherche au titre de l'année 2017 pour le même projet et qui ne comporte aucune motivation ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration opposable sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Par suite ce moyen doit être écarté comme inopérant. 
 6. En troisième et dernier lieu, aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. - Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. () / II. - Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : () k) Les dépenses exposées par les entreprises qui satisfont à la définition des micro, petites et moyennes entreprises donnée à l'annexe I au règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité et définies comme suit : / 1° Les dotations aux amortissements des immobilisations créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits autres que les prototypes et installations pilotes mentionnés au a ; / 2° Les dépenses de personnel directement et exclusivement affecté à la réalisation des opérations mentionnées au 1° ; / 3° Les autres dépenses de fonctionnement exposées à raison des opérations mentionnées au 1° ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au 1° et de 50 % des dépenses de personnel mentionnées au 2° ; / 4° Les dotations aux amortissements, les frais de prise et de maintenance de brevets et de certificats d'obtention végétale ainsi que les frais de dépôt de dessins et modèles relatifs aux opérations mentionnées au 1° ; / 5° Les frais de défense de brevets, de certificats d'obtention végétale, de dessins et modèles relatifs aux opérations mentionnées au 1° ; / 6° Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations mentionnées au 1° confiées à des entreprises ou des bureaux d'études et d'ingénierie agréés selon des modalités prévues par décret. () / Pour l'application du présent k, est considéré comme nouveau produit un bien corporel ou incorporel qui satisfait aux deux conditions cumulatives suivantes : / - il n'est pas encore mis à disposition sur le marché ; /- il se distingue des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou de ses fonctionnalités. / Le prototype ou l'installation pilote d'un nouveau produit est un bien qui n'est pas destiné à être mis sur le marché mais à être utilisé comme modèle pour la réalisation d'un nouveau produit. " 
 7. La demande de crédit d'impôt de la société Exelcia, qui intervient dans le secteur de la programmation informatique, porte sur la mise en place d'une suite logicielle permettant le regroupement de services proposés par les opérateurs de téléphonie mobile, d'une part, et les opérateurs proposant à leurs abonnés des services internet, téléphonie fixe et télévision (fournisseurs " 3play "), d'autre part, afin de générer un système " 4Play ". Pour refuser de faire droit à la demande de remboursement du crédit d'impôt recherche présentée au titre de l'année 2018, l'administration fiscale fait valoir que des versions concurrentes de ce produit existent déjà sur le marché et que le prototype développé par la société ne se distingue pas des produits existants par des performances supérieures. 
 8. D'une part, si la société requérante soutient qu'un tel produit n'est pas disponible sur le marché Antilles-Guyane sur lequel elle compte principalement commercialiser son produit, il résulte de la doctrine fiscale BOI-BIC-RICI-10-10-45-10 n°100, que le marché au sens des dispositions citées au point 6 se définit comme l'entreprise et ses concurrentes et n'est pas délimité par des zones géographiques. Le marché considéré doit ainsi être celui des logiciels de gestion de la relation client. Selon le rapport d'expertise de la DRIEETS d'Île-de-France, au 1er janvier 2018, de nombreux éditeurs opèrent sur ce marché, notamment les sociétés Saleforces, Oracle, Comarch, Elinext, Cerillion, qui proposent des solutions logicielles très abouties aux entreprises de télécommunications en matière de gestion de clientèle et traitements des données. Elles peuvent donc être retenues à titre de comparaison, contrairement à ce que soutient la société requérante. 
 9. D'autre part, la société requérante soutient que son produit dispose de performances supérieures sur le plan de ses fonctionnalités dès lors que les produits concurrents sur le marché du prototype ne permettent pas l'interopérabilité entre des systèmes d'information indépendants provenant de plusieurs opérateurs de Télécom ainsi que le choix et la réversibilité de l'engagement pour les opérateurs mobiles. Toutefois, il résulte des propres écritures de la requérante que si certaines sociétés concurrentes (Comarch et Elinext) ne proposaient pas en amont le produit en cause, elles offraient aux opérateurs Telecom de développer des solutions modulaires sur-mesure pour répondre à leurs besoins et il n'est pas établi que ces solutions ne disposaient pas déjà des fonctionnalités offertes par le prototype développé par la requérante. La requérante n'apporte par ailleurs pas de démonstration suffisamment circonstanciée ni d'éléments suffisamment précis et mesurables permettant de considérer que les fonctionnalités de la suite logicielle en cause se distingueraient des produits existants sur le marché par des performances supérieures. Par suite, la condition de nouveauté du produit à laquelle est subordonné le bénéfice des dispositions du k du II de l'article 244 quater B du code général des impôts n'est pas remplie et les dépenses de personnel y afférentes ne sont pas éligibles au crédit d'impôt innovation. 
 10. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de restitution du crédit d'impôt recherche présentées par la société Exelcia doivent être rejetées, ainsi que par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société Exelcia est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Exelcia et au directeur régional des finances publiques de Guadeloupe. 
 Délibéré après l'audience du 10 avril 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Ho Si Fat, président, 
 Mme Biodore, conseillère,  
 Mme Sollier, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 mai 2025. 
 La rapporteuse, 
 Signé 
 M. SOLLIER 
 Le président, 
 Signé 
 F. HO SI FATLa greffière, 
 Signé 
 L. LUBINO 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière 
 Signé 
 L. LUBINO